O xadrez tributário das subvenções de ICMS: lance PIS e Cofins

Poucos temas tributários desencadearam tantas reviravoltas e debates quanto o das subvenções para investimento. Atravessando um emaranhado de alterações legislativas — destacando-se a Lei Complementar 190/2022, a Medida Provisória 1.189/2023 e a Lei 14.789/2023 — decisões importantes do Superior Tribunal de Justiça, como o REsp 1.517.492 e o Tema 1.182, este tópico se estabelece como um verdadeiro xadrez tributário, envolvendo jogadas complexas que demandam conhecimentos tanto contábeis quanto tributários, nas esferas de tributação estadual (ICMS) e também federal (IRPJ, CSLL, PIS/Pasep e Cofins).

Neste artigo, exploraremos o cenário tributário como um complexo jogo de xadrez, em que cada decisão influencia o futuro fiscal das empresas, especialmente em como as subvenções de ICMS impactarão a tributação do PIS/Pasep e da Cofins a partir de 2024.

O tabuleiro tributário foi rearranjado com a publicação da Lei n^o 14.789/2023, especialmente por meio de seu artigo 21, que revogou a isenção do PIS/Pasep e da Cofins antes vigente. Esse movimento acendeu o estopim de um debate acalorado: estariam agora as subvenções sujeitas ao PIS/Pasep e à Cofins?

Subvenções

Antes de avançarmos nesse embate, é essencial compreender as peças do jogo. As subvenções, definidas como incentivos financeiros ou fiscais do governo destinados a estimular atividades empresariais específicas, atuam como ferramentas para fomentar o desenvolvimento econômico e aumentar a competitividade. Esses benefícios variam amplamente, desde reduções tributárias até suporte financeiro direto.

No espectro dos benefícios de ICMS, emergem dois tipos distintos de subvenções: as positivas e as negativas. As subvenções positivas estão diretamente relacionadas às características da empresa beneficiada, como é o caso do crédito presumido de ICMS. Este tipo de subvenção vai sempre demandar o reconhecimento contábil de uma receita*.

Por outro lado, as subvenções negativas transcendem as características individuais das empresas, estando vinculadas às características dos produtos, como a redução da base de cálculo, isenção e alíquota zero. Diferentemente das positivas, essas podem ser contabilizadas como uma redução de despesa tributária.

As subvenções positivas foram expostas à ótica do Tema 1.182 do STJ, que analisou o tema sob a perspectiva do IRPJ e da CSLL. As razões de decidir servem como fundamento para a exclusão dos valores da base de cálculo do PIS/Pasep e da Cofins, mesmo após as alterações promovidas pela Lei 14.789/2023. Essa interpretação se apoia nas justificativas apresentadas pelos ministros, enfatizando o princípio do pacto federativo. Esse princípio sustenta que um ente da federação não deve impor tributações sobre benefícios concedidos por outro, assegurando assim, a autonomia entre os diferentes níveis de governo.

As subvenções negativas, por outro lado, percorrem outro caminho de raciocínio, mas que leva a um destino semelhante, pela não tributação. Isso porque a natureza do PIS/Pasep e da Cofins se baseia na receita ou faturamento como fato gerador. Assim, quando analisamos subvenções negativas de ICMS, como reduções na base de cálculo, isenções, ou alíquotas zero, observamos que esses benefícios diminuem a carga tributária do contribuinte sem, contudo, criar uma nova receita.

Isto é corroborado pela norma contábil específica para subvenções (NBC TG 07), que em seu item 29, prevê a contabilização desses incentivos diretamente como uma redução de despesa, sem a necessidade de passar por uma conta de receita.

Há uma discussão válida sobre se, no caso das subvenções negativas, a contabilização efetiva desses valores deve ocorrer, uma vez que o montante do tributo desonerado, geralmente não está destacado nos documentos fiscais de venda, e principalmente por não haver qualquer movimentação específica por parte da empresa que justifique uma receita separada da própria receita com venda.

Esse entendimento é reforçado por várias passagens da Norma Contábil NBC TG 07, que vinculam a contabilização do benefício à relação deste com a empresa ou às ações dos gestores, característica mais alinhada às subvenções negativas.

O assunto está tão em evidência que consultando brevemente o cenário jurídico é possível visualizar diversas frentes discutindo temas relacionados, como é o caso da Ação Direta de Inconstitucionalidade (ADI) n° 7.604 questionando a lei 14.789/2023 e do Tema 843, que discute a exclusão da base de cálculo do PIS e da Cofins dos créditos presumidos de ICMS.

Em suma, as subvenções positivas e negativas emergem neste cenário não apenas como elementos de incentivo ao desenvolvimento econômico e competitividade empresarial, mas também como peças-chave em um jogo de xadrez tributário, em que a compreensão aprofundada das leis, princípios e decisões judiciais torna-se essencial.

Compreensão, prudência e planejamento

Essa análise revela que, apesar da revogação expressa de não tributação, pela Lei 14.789/2023, existem cenários sólidos e fundamentações jurídicas convincentes para que as subvenções de ICMS, tanto positivas quanto negativas, continuem a ser excluídas da base de cálculo do PIS/Pasep e da Cofins. Essa perspectiva se apoia firmemente no princípio do pacto federativo e nas especificidades das normas contábeis, que afastam as subvenções da hipótese de incidência do PIS e da Cofins.

Portanto, nesse jogo de xadrez, em que cada movimento pode alterar o cenário, são necessárias prudência e análises detalhadas para adoção de um planejamentos estratégicos assertivos.

As empresas devem permanecer atentas às mudanças legislativas e às interpretações judiciais, adaptando suas jogadas para assegurar não apenas a conformidade fiscal, mas também para aproveitar ao máximo os benefícios das subvenções de ICMS. Compreender as regras do jogo e antecipar os movimentos no tabuleiro tributário permite não apenas maximizar os benefícios disponíveis, mas também promover um crescimento sustentável, reafirmando a importância de um diálogo constante entre a prática empresarial e o ambiente regulatório.