Decadência tributária: o limite da Fazenda na cobrança de tributos

Na modalidade de lançamento por homologação, o contribuinte tem o dever de identificar a ocorrência do fato gerador, apurar o montante devido e efetuar o pagamento do tributo, de forma antecipada, sem o prévio exame da autoridade administrativa.

Posteriormente, cabe à autoridade fiscal verificar se o contribuinte cumpriu corretamente com sua obrigação tributária. Não sendo identificada qualquer irregularidade, será realizada a homologação expressa do lançamento. Caso o recolhimento se revele insuficiente, a autoridade poderá exigir o pagamento da diferença, acrescida dos encargos legais.

O Código Tributário Nacional, em seu artigo 150, § 4º, estabelece o prazo de cinco anos, contados da ocorrência do fato gerador, para que o Fisco proceda à homologação do lançamento. Decorrido esse prazo sem manifestação fiscal, considera-se homologado o lançamento e extinto o crédito tributário, salvo se comprovada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação.

Prazo decadencial

No entanto, nos casos em que há revisão e lançamento complementar, é comum que a autoridade fiscal adote como termo inicial do prazo decadencial aquele previsto no artigo 173, I, do CTN, ou seja, o primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado, e não da ocorrência do fato gerador.

A controvérsia quanto ao termo inicial do prazo decadencial foi amplamente discutida no Judiciário. O Superior Tribunal de Justiça (STJ), ao julgar o Tema 163 sob a sistemática dos recursos repetitivos, firmou a seguinte tese:

“O prazo decadencial quinquenal para o Fisco constituir o crédito tributário (lançamento de ofício) conta-se do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado, nos casos em que a lei não prevê o pagamento antecipado da exação ou quando, a despeito da previsão legal, o mesmo inocorre, sem a constatação de dolo, fraude ou simulação do contribuinte, inexistindo declaração prévia do débito.”

Como se observa, o prazo decadencial previsto no artigo 173, I do CTN somente deve ser aplicado nas hipóteses em que não houver declaração prévia do contribuinte e, por consequência, ausência de pagamento antecipado, ou, ainda, na presença de dolo, fraude ou simulação, cuja demonstração é de incumbência do Fisco.

Obrigações do contribuinte

É exatamente neste ponto que reside o cerne da questão: a aplicação automática do artigo 173, I nos casos de pagamento considerado insuficiente, apesar de haver declaração regular, deve ser vista com cautela.

A legislação tributária impõe ao contribuinte o dever de apresentar diversas obrigações acessórias, informando, de maneira ampla e detalhada, dados relacionados à ocorrência dos fatos geradores. Tais obrigações alcançam tributos incidentes sobre a receita, folha de salários, operações de importação, exportação, industrialização, circulação de mercadorias e prestação de serviços, entre outras.

Dessa forma, quando o contribuinte, na modalidade de lançamento por homologação, informa adequadamente os dados da operação, apura e recolhe o tributo, não se pode alegar que não houve “declaração” da obrigação principal, ainda que futuramente a autoridade fiscal reinterprete os fatos e conclua pela existência de diferença a pagar.

Complexidade da legislação tributária

Nessas hipóteses, é de rigor a aplicação do artigo 150, § 4º do CTN, pois a declaração da operação foi realizada e o tributo foi pago antecipadamente, ainda que parcialmente. A adoção indiscriminada do artigo 173, I apenas porque determinado código de receita não foi recolhido, desconsidera a realidade das informações fiscais já prestadas, além de desvirtuar o entendimento consolidado pelo STJ no Tema 163.

Ademais, a complexidade da legislação tributária e a pluralidade de interpretações legítimas impõem que a boa-fé do contribuinte seja considerada. A simples discordância da administração quanto à classificação fiscal ou à base de cálculo adotada não equivale a ausência de declaração, nem configura, por si só, fraude, dolo ou simulação.

Portanto, nos casos em que o contribuinte fornece corretamente os dados por meio das obrigações acessórias e efetua o recolhimento antecipado do tributo, mesmo que a posteriori o Fisco venha a exigir complemento, o prazo decadencial aplicável é aquele do artigo 150, § 4º do CTN, salvo se comprovada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação.