Preferência do crédito tributário, honorários advocatícios e o STF

1. A questão da preferência do crédito tributário objeto do Tema 1.220 do STF [1]

Com base na tradição oriunda do direito administrativo, a doutrina do direito tributário defende que a preferência do crédito tributário sobre outros créditos se fundamenta no princípio da superioridade do interesse público sobre o particular [2]. Portanto, se o interesse público está acima de interesses particulares, quando instalado um concurso entre credores, o crédito tributário deve prevalecer sobre os demais, visto que os tributos têm por desígnio atender às necessidades gerais.

Não bastasse isso, a teoria do dever fundamental de pagar tributos [3] tem sido utilizada para justificar decisões que favorecem interesses fazendários – em algumas situações, até mesmo à margem da legislação vigente. Sob essa perspectiva, os privilégios do crédito tributário emergem como um “princípio jurídico” (axioma) [4], relegando a disciplina legal a um papel secundário.

Por outro lado, o caráter preferencial de um crédito pode ser concebido segundo uma diretiva diversa, isto é, de que por força do Estado de Direito e do sistema de direitos fundamentais compete à lei ou à decisão judicial (quando autorizada por lei) efetuar o devido arbitramento entre os interesses envolvidos e determinar qual deve prevalecer: o interesse fazendário (arrecadação de tributos) ou o interesse do particular. Nesse contexto, nem sempre o interesse arrecadatório deve imperar sobre o interesse dos particulares, pois, enquanto o primeiro representa uma das dimensões do interesse público, o segundo representa o bem comum [5].

No âmbito do direito tributário, o artigo 146, III, “b”, da Constituição Federal (CF) estabelece que compete à lei complementar dispor sobre normas gerais em matéria de legislação tributária, especialmente sobre “obrigação, lançamento, crédito e decadência tributários”, fazendo as vezes desse instrumento normativo, o Código Tributário Nacional (CTN) estatui a regra de que o crédito tributário “prefere a qualquer outro, seja qual for sua natureza ou o tempo de sua constituição, ressalvados os créditos decorrentes da legislação do trabalho ou do acidente de trabalho” (CTN, artigo 186, caput).

Mas não só, pois o CTN reconhece exceções e define regras especiais mitigadoras do regime preferencial em caso de insolvência empresarial (CTN, artigo 186, parágrafo único). Há, portanto, dois regimes jurídicos para a matéria: a) o regime jurídico ordinário, segundo o qual o crédito tributário é preferencial, exceto em se tratando de créditos decorrentes da legislação do trabalho ou acidente de trabalho; e b) o extraordinário, que contempla graduações diferenciadas em função da falência do devedor.

A par disso, o § 14 do artigo 85 do Código de Processo Civil (CPC) atribui natureza alimentar aos honorários, “com os mesmos privilégios dos créditos oriundos da legislação do trabalho”.

Diante desse quadro, emerge a discussão em torno da natureza jurídica dos honorários advocatícios e sua relação com outros créditos, notadamente o crédito tributário, quando presente um concurso de credores, resumida nas seguintes perguntas que o presente artigo pretende responder: (1) trata-se de um crédito oriundo do trabalho ou da legislação do trabalho?; (2) caso positiva a resposta, é intrínseca a natureza alimentar da respectiva verba?; (3) todo e qualquer crédito com natureza alimentar prefere ao crédito tributário, ainda que não especificado em lei?; (4) o § 14 do artigo 85 do CPC efetivamente inovou o ordenamento jurídico e nesse ponto contraria o artigo 186 do Código Tributário Nacional (CTN)?

Conforme será demonstrado, todas as matérias mencionadas são fundamentais para o deslinde do já citado Tema 1.220, que tem por propósito central estabelecer qual crédito é prioritário em um concurso de credores: o crédito tributário ou o crédito de honorários advocatícios.

2. A norma do artigo 186 do CTN

Como visto, o artigo 186 do CTN estabelece que a preferência do crédito tributário é relativizada frente aos “créditos decorrentes da legislação do trabalho ou acidente do trabalho”.

Com efeito, a regra que relativiza a primazia do crédito tributário tem por propósito prestigiar os princípios fundamentais do bem comum – dignidade da pessoa humana, trabalho e liberdade econômica (artigos 1º, 3º, 5º, 6º e 170 da CF) – em detrimento do interesse estatal em arrecadar tributos. De um lado, o bem comum, de outro a arrecadação de tributos, tendo o legislador efetuado a devida ponderação e estabelecido que os créditos provenientes do trabalho são preferenciais, sem quaisquer limitações, exceto quando declarada a falência do devedor.

A imposição constitucional de que compete à lei complementar dispor sobre normas gerais em matéria de direito tributário suscita uma tensão quando o texto normativo se revela incompleto, ambíguo ou vago. Nesses casos, é legítimo buscar o desenvolvimento legislativo ou judicial para esclarecer, aperfeiçoar, dissipar contradições ou colmatar lacunas.

Para além disso, não raras as vezes a lei complementar tributária reporta-se a institutos jurídicos pertencentes a outros setores normativos, cuja regulamentação compete à lei ordinária. A título de exemplo, o artigo 151, V, do CTN estabelece que a concessão de medida liminar ou de tutela antecipada provoca a suspensão da exigibilidade do crédito tributário; no entanto, são as normas do direito processual civil que definem os requisitos e a natureza desses tipos decisórios.

Assim, uma interpretação reducionista tem o condão de acarretar a inferência de que um enunciado veiculado por lei complementar não pode ser desenvolvido por outras normas, enquanto uma visão demasiadamente ampla gera o risco de ocupação ilegítima de um espaço atribuído constitucionalmente a uma lei diferenciada. A tensão é evidente, com franca ameaça ao Texto Constitucional.

3. Os honorários advocatícios e sua natureza

A prestação de serviços pelos profissionais da advocacia e a respectiva remuneração são objeto de disciplina pela Lei 8.906/94, segundo a qual os honorários poderão ser definidos contratualmente, mediante arbitramento judicial ou em razão da sucumbência [6]. Ainda, estabelece a referida Lei, que o advogado e a sociedade de advogados são os beneficiários dos honorários advocatícios, inclusive os sucumbenciais [7].

Normativamente o propósito dos honorários – sejam eles contratuais, arbitrados ou sucumbenciais – é remunerar o trabalho desenvolvido pela advocacia, atividade considerada essencial pela Constituição da República [8], encontrando-se seu caráter alimentar reconhecido, sem qualquer limitação quantitativa, pela Súmula Vinculante 47: “Os honorários advocatícios incluídos na condenação ou destacados do montante principal devido ao credor consubstanciam verba de natureza alimentar cuja satisfação ocorrerá com a expedição de precatório ou requisição de pequeno valor, observada ordem especial restrita aos créditos dessa natureza”.

À vista do enunciado sumular, os honorários incluídos na condenação se referem aos honorários sucumbenciais, enquanto os “destacados do montante principal devido ao credor” correspondem aos honorários estipulados contratualmente, sendo a natureza alimentar comum a ambos [9].

Efetivamente, negar o caráter alimentar dos honorários contratuais é ignorar o que foi referenciado expressamente pela Súmula Vinculante 47, pois os honorários incluídos na condenação são os sucumbenciais, enquanto os “destacados” são aqueles estipulados contratualmente. Não faria sentido a proposição sumular referir expressamente às duas classes mencionadas (sucumbenciais e contratuais), senão fosse para incluí-las sob uma única rubrica considerando que ambos têm por desígnio remunerar o trabalho do advogado, conforme estatui a referida Lei 8.906/94.

Precisamente em função da natureza alimentar, a referida Súmula firma norma assecuratória de preferência dos honorários advocatícios, de modo que o pagamento deve ser efetuado pela Fazenda Pública “observada ordem especial restrita aos créditos dessa natureza”.

O precedente estabelecido indica que uma verba de natureza alimentar – tal qual os honorários advocatícios – merece um tratamento diferenciado e preferencial quando existente uma ordem, critério ou concurso de credores.

Pelo conjunto da obra normativa e da súmula somos conduzidos à conclusão de que não se afigura razoável negar o caráter alimentar aos honorários advocatícios, independentemente da modalidade geradora do crédito. Resta esclarecer se essa condição é suficiente para conferir-lhe primazia sobre o crédito tributário.

4. A disposição do artigo 85, § 14, do CPC segundo a jurisprudência

O atual Código de Processo Civil disciplinou os honorários advocatícios de modo bastante minudente. O caput do artigo 85 estabelece que “a sentença condenará o vencido a pagar honorários ao advogado do vencedor”, deixando claro que se refere a honorários advocatícios de sucumbência.

Por sua vez, o § 14 estatui que “os honorários constituem direito do advogado e têm natureza alimentar, com os mesmos privilégios dos créditos oriundos da legislação do trabalho, sendo vedada a compensação em caso de sucumbência parcial”. Não está expresso a quais honorários o dispositivo se reporta, embora seja induvidoso que os sucumbenciais estão incluídos em função do que estabelece o caput.

Cumpre verificar se os contratuais e arbitrados estão abrangidos pela disposição e, para tanto, é necessário responder à seguinte indagação: o enunciado constante do § 14 é uma regra mais ampla que a do caput do artigo 85? Embora essa questão não seja decisiva para o principal argumento deste artigo, a conclusão é a de que o § 14 se refere apenas aos honorários advocatícios sucumbenciais, na medida em que o caput do artigo 85 a eles se reporta em caráter de exclusividade.

De outro turno, o Tribunal Regional Federal da 4ª Região (TRF da 4ª Região) posicionou-se no sentido de que o § 4º do artigo 85 do CPC invadiu o espaço da lei complementar, na medida em que estabelece uma regra não compreendida pelo artigo 186 do CTN. Por conseguinte, o diploma complementar não teria estabelecido que os créditos provenientes da remuneração devida a profissionais sem vínculo empregatício – dentre os quais, os honorários advocatícios – preferem ao crédito tributário.

Dessa forma, o TRF da 4ª Região [10] decidiu pela inconstitucionalidade do aludido parágrafo 14 do artigo 85 do CPC, por invadir o campo reservado à lei complementar. O fundamento apresentado é o de que o artigo 186 do CTN não explicita o que está contido no referido § 14 do artigo 85 do CPC, ou seja, que os honorários possuem “os mesmos privilégios dos créditos oriundos da legislação do trabalho”. Em outros termos, o TRF da 4ª Região concluiu que a subclasse “créditos oriundos de honorários advocatícios” não está compreendida na classe “créditos decorrentes da legislação do trabalho”.

Em contrapartida, o Tribunal de Justiça do Estado do Paraná (TJ-PR) [11] concluiu pela validade do artigo 85, §14, do Código de Processo Civil, visto que “não exerce função de norma geral de direito tributário, vez que tem por escopo a mera interpretação do art. 186 do Código Tributário Nacional, notadamente da expressão ‘créditos decorrentes da legislação do trabalho’”.

5. A tese firmada no Tema 1.220 do Supremo Tribunal Federal

A bem da verdade, a questão objeto do Tema 1.220 vai muito além do que é declarado no seu enunciado, a qual objetiva definir se o §14 do artigo 85 do CPC é compatível com o artigo 146, III, “b”, da Constituição. O que está em causa é a definição da preferência do crédito de honorários advocatícios sobre o crédito tributário, devido à natureza alimentar do primeiro (Súmula Vinculante 47), considerando-se a norma veiculada pelo artigo 186 do CTN (lei complementar).

O ministro Dias Toffoli proferiu seu voto, com o reconhecimento de que o dispositivo processual é compatível com o artigo 186 do CTN – dessa maneira, o crédito de honorários prefere ao crédito tributário, inclusive os honorários contratuais, dada a autonomia da primeira parte do referido § 14 do artigo 85 do CPC. Adicionou o ministro, relator do recurso, que o papel da lei complementar é conferir uniformidade de tratamento para todos os entes federados – daí o sentido de “normas gerais” –, além de afirmar que o artigo 186 do CTN confere abertura para que a legislação que rege as relações de trabalho efetue as estipulações pertinentes aos respectivos créditos.

Depois do pedido de vista apresentado pelo ministro Gilmar Mendes, surgiu uma nova dimensão para o tema já sinalizada pelo Parecer da Procuradoria Geral da República (PGR), defendendo a preferência do crédito de honorários limitada a cento e cinquenta salários-mínimos, com fundamento no artigo 83, I, da Lei 11.101/2005.

Assim, o voto-vista proferido pelo ministro Gilmar Mendes sustenta que é indispensável um juízo de ponderação entre o dever fundamental de pagar tributos – posto no artigo 145, § 1º, da CF – e a natureza alimentar dos honorários advocatícios:

“se o propósito é o de salvaguardar a verba alimentar, crucial para o sustento do advogado, não é toda e qualquer quantia de honorários que deva ser configurada como tal”.

Conforme a linha argumentativa desenvolvida, o direito tributário afigura-se lacunoso, motivo pelo qual deve ser efetuada uma ponderação entre os interesses conflitantes, para que a preferência do crédito de honorários advocatícios fique reduzida ao limite quantitativo definido pelo direito falimentar, isto é, a 150 salários-mínimos.

O primeiro aspecto a se destacar é de que não há lacuna no direito tributário quanto à preferência de créditos oriundos do trabalho, pois o artigo 186 do CTN estabelece a clara diretriz de beneficiar os créditos que se fundamentam no bem comum (dignidade da pessoa humana + trabalho + atividade econômica) em detrimento da arrecadação tributária.

O segundo é de que existe regra expressa para o caso de falência – situação que pressupõe um panorama de colapso patrimonial e produtivo –, quando então a preferência do crédito oriundo do trabalho sofre uma limitação quantitativa, bem definida pelo parágrafo único do artigo 186 do CTN e artigo 83, I, da Lei 11.101/2005.

O terceiro é de que a Súmula Vinculante 47 reconhece a natureza alimentar dos honorários advocatícios, construindo o sentido a ser incorporado no artigo 186 do CTN.

Ora, se existem limites quantitativos no âmbito da falência (por exemplo, o referido limite de 150 salários-mínimos), a ausência da insolvência do devedor impõe a aplicação da regra geral, isto é, a norma prevista pelo caput do artigo 186 do CTN, sem qualquer limitação, exatamente porque não está em pauta a insuficiência patrimonial do devedor.

Como a situação sob julgamento não está inserida na classe de devedores insolventes sujeitos a processo falimentar, outras regras e valores devem ser considerados para o desenvolvimento do raciocínio.

Para a conjuntura apresentada, deve-se levar em conta a liberdade de contratar prescrita no artigo 22 da Lei 8.906/1994 (honorários contratuais), a função social da advocacia e a imanente natureza alimentar dos honorários advocatícios (contratuais, arbitrados e sucumbenciais).

A essencialidade da advocacia prevista constitucionalmente tem por propósito justamente conferir máxima eficácia ao devido processo legal, contraditório e ampla defesa, o que motivou, inclusive, a produção da aludida Súmula Vinculante 47 e mais recentemente a inserção do artigo 24-A na Lei 8.906/1994, que assegura, no caso de bloqueio universal do patrimônio do cliente, a liberação de até 20% (vinte por cento) dos bens bloqueados para fins de recebimento de honorários e reembolso de gastos com a defesa, à exceção dos crimes definidos pela Lei 11.343/2006.

Ademais, a tese do voto-vista proferido pelo ministro Gilmar Mendes implica uma reescritura da Súmula Vinculante 47, em ordem a restringir o âmbito de sua incidência [12]. De maneira que, caso prevaleça a novel proposição do Tema 1.220, a natureza alimentar dos honorários fica limitada a 150 salários-mínimos, quando o crédito de honorários concorre com o crédito tributário. Não por acaso, o ministro Gilmar Mendes conclamou pela modulação de efeitos, para que sejam preservadas as situações consolidadas anteriormente, o que claramente remete a uma mudança de entendimento do STF com respeito à matéria.

6. Conclusão

Seja como for, o artigo 927, § 4º, do CPC impõe que a modificação do enunciado de Súmula, jurisprudência pacificada ou tese adotada em casos repetitivos seja precedida de contraditório, com fundamentação adequada e específica, em consideração com os princípios da segurança jurídica, proteção da confiança e isonomia.

O reconhecimento de que o direito tributário é falho quanto à preferência do crédito de honorários advocatícios – o que não se admite pelas razões expostas – não autoriza a priorização do interesse fazendário frente aos interesses particulares. No presente, o vetusto “princípio da indisponibilidade do crédito tributário” deve ser substituído pela “disponibilidade do crédito tributário conforme o direito positivo”.

Em um tempo no qual: a) a Procuradoria da Fazenda Nacional está dispensada de contestar e recorrer nas matérias determinadas pela lei, como também de cobrar o crédito tributário (artigos 19 e 20 da Lei 10.522/2002); b) a transação tributária assume preeminência como instrumento eficiente de solução de conflitos entre Fisco e contribuinte num ambiente que pretende concretizar a desjudicialização, mediante expressivas concessões quanto ao crédito tributário (anistias, remissões, compensações, aproveitamento de prejuízo fiscal e  base de cálculo negativa, utilização de moedas alternativas e assim por diante); e c) o STF julgou ser legítima a extinção de execução fiscal de baixo valor pela ausência de interesse de agir tendo em vista o princípio constitucional da eficiência administrativa (Tema 1.184), é desarrazoada uma óptica superlativa do crédito tributário quando presente um concurso de credores, considerando o contexto atual em que o mencionado princípio da eficiência é a justificativa para a dispensa do crédito tributário, nos termos do direito aplicável.

Com base nas considerações expendidas, espera-se que o STF decida pela constitucionalidade do § 14 do artigo 85 do CPC e estabeleça a tese de que o crédito de honorários advocatícios sucumbenciais, contratuais ou arbitrados judicialmente prefere ao crédito tributário, face à sua natureza alimentar e por caracterizar crédito oriundo do trabalho, nos termos do artigo 186 do CTN e da Súmula Vinculante 47.

[1] Esse tema foi lançado para julgamento como leading case nos autos do recurso extraordinário 1.326.559 “em que se discute, à luz do artigo 146, III, “b”, da Constituição Federal, o afastamento da preferência de pagamento aos honorários advocatícios em relação ao crédito tributário, tendo-se presente a declaração de inconstitucionalidade parcial, sem redução de texto, do art. 85, § 14, do CPC/2015 proferida pelo Tribunal Regional Federal da 4ª Região, em sede de incidente de arguição de inconstitucionalidade, por afronta ao artigo 146, inciso III, b, da CF/1988, combinado com o artigo 186 do CTN, com a redação dada pela Lei Complementar 118/2005.”

[2] CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de direito tributário. 32ª edição. São Paulo: Noeses, 2022. p.617.

COSTA, Regina Helena. Curso de Direito Tributário: Constituição e Código Tributário Nacional. São Paulo: Saraiva, 2009, p. 297.

[3] PAULSEN, Leandro. Curso de Direito Tributário completo. 15ª edição. São Paulo: SaraivaJur, 2024, p. 7-12.

[4]ÁVILA, Humberto. Repensando o “Princípio da Supremacia do Interesse Público sobre o Particular”. In: Interesses públicos versus Interesses Privados: Desconstruindo o Princípio de Supremacia do Interesse Público. 3ª Tiragem. SARMENTO, Daniel (organizador). Editora Lumen Juris: Rio de Janeiro, 2010, p. 178.

[5] ÁVILA, op. cit., p. 213.

[6] Art. 22. A prestação de serviço profissional assegura aos inscritos na OAB o direito aos honorários convencionados, aos fixados por arbitramento judicial e aos de sucumbência.

[7] Art. 23. Os honorários incluídos na condenação, por arbitramento ou sucumbência, pertencem ao advogado, tendo este direito autônomo para executar a sentença nesta parte, podendo requerer que o precatório, quando necessário, seja expedido em seu favor.

[8] Art. 133. O advogado é indispensável à administração da justiça, sendo inviolável por seus atos e manifestações no exercício da profissão, nos limites da lei.

[9]STF. Reclamação nº 26.259. Relator Min. Roberto Barroso.

[10] TRF-4. Agravo de instrumento nº 5057169-12.2017.4.04.0000. Relatora: Des. Maria De Fátima Freitas Labarrère.

[11] TJ-PR.  Incidente de Declaração de Inconstitucionalidade nº 0061044-38.2019.8.16.0000. Relator: Des. Ramon de Medeiros Nogueira.

[12] MITIDIERO, Daniel. Processo Civil. 1. Ed. São Paulo: Thomson Reuters Brasil, 2021, p. 320-3