Feliz Difal 2023: estamos só no começo

Desta vez, não houve a instituição do tributo no apagar das luzes. Sim, algumas alterações bem relevantes vieram, como adicional de Cofins-Importação, desoneração, Tipi, mas a sanção/veto e publicação do Projeto de Lei Complementar n° 32/2021, que trata do diferencial de alíquotas, ficou para este ano.

Ainda em 2021, enquanto o PL tramitava nas casas do Congresso Nacional, diversos estados já regulamentavam o Difal. Era a tentativa de aplicá-lo (ou render discussões sobre sua aplicação) a partir de 1º/1/2022. Nesse ponto, o próprio PL é expresso em aplicar o artigo 150, inciso III, alínea "c", da Constituição do Federal, que determina a observância da anterioridade nonagesimal, o que é um tiro no pé.

Os estados só esqueceram de se organizar direitinho (basicamente, contar prazo) e enviar o projeto de lei para a Presidência da República de forma que a sanção ou veto ocorresse ainda em 2021. Não fazendo isso, correram o risco de o PL não ter sua publicação em 2021, o que realmente aconteceu, e a instituição do Difal deve se submeter à anterioridade anual do artigo 150, inciso III, alínea "b", da CF.

Ao decidir sobre a inconsticionalidade do Convênio Confaz que previa as regras do Difal nas remessas para consumidor final, o STF categoricamente determinou ser imprescindível lei complementar para sua instituição e fixou a seguinte tese: "A cobrança do diferencial de alíquota alusivo ao ICMS, conforme introduzido pela Emenda Constitucional nº 87/2015, pressupõe edição de lei complementar veiculando normas gerais".

A corte determinou que fossem aplicados os artigos 146, incisos I e III, e 155, §2°, inciso XII, ambos da Constituição Federal, uma vez que as disposições contidas na Lei Kandir não continham os critérios necessários à cobrança do Difal e o Convênio Confaz não poderia suprir essa ausência.

Ou seja, não havia condição de existência para o Difal, pois seus critérios quantitativos e qualitativos mínimos, a regra matriz de incidência, sequer existiam em lei complementar ou na própria Carta Constitucional.

A decisão do STF foi expressa em mencionar que a EC nº 87/2015 não exauriu a regra matriz do Difal, tornando imprescindível a lei complementar, destacando-se que no RE objeto do julgamento houve a declaração de inconstitucinalidade por afronta ao artigo 155, §2°, inciso XII, alíneas "a", "b", "c", "d" e "i", da CF, que determina a necessidade de lei complementar especificamente para a definição da regra matriz do ICMS.

Nesse aspecto, o PL, publicado em 5 de janeiro de 2022 como Lei Complementar n° 190/2022, prevê quem são os sujeitos ativos e passivos, base de cálculo, alíquota, todos os aspectos necessários para a cobrança, o que afasta as alegações dos estados de que não se trata de instituição ou aumento, em uma tentativa de afastar a aplicação da anterioridade anual de maneira descabida.

Além disso, a LC n° 190/2022 ainda menciona a observância à anterioridade nonagesimal para que os efeitos da LC n° 190/2022  sejam vigentes após 90 dias da publicação, o que reforça exatamente a aplicação da anterioridade anual.

Não há qualquer previsão de exceção do ICMS à anterioridade — qualquer que seja — e o dispositivo de aplicação da anterioridade nonagesimal determina que a anterioridade anual seja observada conjuntamente, e ambas se aplicam à instituição ou ao aumento de imposto. Não faz sentido querer aplicar expressamente a nonagesinal, que contém as mesmas exigências da anual e nenhuma outra condição, sem aplicar a anual, e esse foi o tiro no pé ao se colocar esse dispositivo.

Vale lembrar também que a nonagesimal foi criada posteriormente visando a evitar que a legislação que normalmente era alterada entre o Natal e o Ano Novo tivesse efeitos a partir de 1º de janeiro, praticamente imediato, evitando surpresas ao contribuinte.

Vale lembrar também que o PL foi originalmente proposto pelo senador Cid Gomes, do estado do Ceará, em março de 2021, logo após a decisão do STF que declarou inconstitucional a cobrança do Difal sem lei complementar, ou seja, as casas tiveram tempo hábil para a tramitação do PL e acabaram por deixar para o último momento.

É inegável que os estados do Norte/Nordeste/Centro-Oeste, que sempre levantaram a discussão do diferencial de alíquota desde os protocolos até a EC 87/2015, serão os grandes prejudicados, perdendo uma receita relevante.

Por outro lado, não é a ideia discutir as razões da não ocorrência da sanção ou veto presidencial ainda em 2021, considerando que o Planalto recebeu o projeto de lei no dia 17 de dezembro e poderia fazê-lo entre os dias 20 e 31, de modo que somente a anterioridade nonagesimal tivesse de ser respeitada, tendo em vista que a anterioridade anual sequer seria objeto de discussão.

Diversos estados já manifestaram a ideia de desrespeitar a anterioridade, alguns até mesmo a nonagesimal, o que levará a discussão para o âmbito judicial, aumentando o contencioso tributário de forma incalculável.

E, mais uma vez, o STF terá de se manifestar e, nesse caso, será apenas para repetir o que já determinou ao declarar a inconstitucionalidade do Convênio Confaz, que deve ser aplicada à anterioridade anual, pois inexistiam critérios mínimos da exigência do tributo, sob pena de tornar sua própria decisão de 2021 e a determinação de necessidade da lei complementar questionáveis, e estamos só no começo.

Referências bibliográficas
Constituição Federal: http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/constituicao/constituicao.htm.

Decisão STF: https://jurisprudencia.stf.jus.br/pages/search/sjur446939/false.

Projeto de Lei: https://www.congressonacional.leg.br/materias/materias-bicamerais/-/ver/plp-32-2021.

Lei Complementar n° 190/2022: www.planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/LCP/Lcp190.htm.