Análise e expectativa do julgamento do STJ sobre PIS e Cofins

Nesta quarta-feira (27/10), o Superior Tribunal de Justiça vai julgar se o ICMS substituição tributária (ICMS-ST) gera créditos de PIS e Cofins ao contribuinte substituído. Essa discussão será conduzida pela 1ª Seção, por meio dos EREsp nº 1.428.247/RS.

Abre-se aspas para esclarecer que a legislação das contribuições é expressa ao excluir o ICMS-ST da receita bruta do substituto.

Essa tese de aproveitamento de créditos sobre o ICMS-ST foi uma espécie de resposta dos contribuintes à negativa da exclusão dela da receita bruta do substituído. O motivo para a negativa foi o fato de que o ICMS-ST seria pago pelo substituído quando da aquisição da mercadoria, não havendo meios de computá-lo em momento subsequente — na saída.

Nesse aspecto, vale lembrar que a tese de exclusão do ICMS-ST da receita bruta do substituído surgiu depois que o Supremo Tribunal Federal consolidou jurisprudência no sentido de incompatibilizar o ICMS com o conceito de receita bruta, base de incidência das contribuições ao PIS e à Cofins. A partir daí, diversas foram as teses que buscaram excluir tributos da base daqueles que incidem sobre a receita bruta — como é o caso do ICMS nas bases do lucro presumido e da CPRB, e, também, do ISS, nas bases do PIS e da Cofins —, cada qual tendo recebido os mais variados argumentos para afastar a sua similaridade com a tese do século — que permitiu a exclusão do ICMS.

No julgamento desta quarta, espera-se que o Superior Tribunal de Justiça possa minimizar os efeitos da distorção produzida com a negativa de exclusão do ICMS-ST da receita bruta do substituído, haja vista que o efeito prático dessa decisão foi o de discriminar sem justificativa razoável a situação dos contribuintes de ICMS submetidos à sistemática de substituição tributária para frente, quando comparados àqueles sujeitos ao regime periódico de apuração.

Isso porque, no caso dos contribuintes sujeitos ao regime periódico de apuração, permite-se a exclusão do ICMS da base de débitos das contribuições — da sua receita bruta — e, ao mesmo tempo, a manutenção do ICMS na base de créditos — como custo de aquisição das mercadorias.

O resultado prático dessa equação é a manutenção dos níveis de crédito, com a redução do montante de débitos, levando à redução do valor a recolher a título de PIS e Cofins.

Na apuração do ICMS-ST, o que se tem é nada mais do que o encontro de contas entre o ICMS pago pelo substituto (crédito do substituído) e o ICMS calculado para o adquirente da mercadoria com base na aplicação das margens de valor agregado (MVA). Dessa equação resulta o potencial ICMS a pagar pela operação subsequente (do substituído), já que o plenário do Supremo Tribunal Federal, ao apreciar o Tema 201 (RE 593.849), decidiu que "é devida a restituição da diferença do Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços — ICMS pago a mais no regime de substituição tributária para frente se a base de cálculo efetiva da operação for inferior à presumida".

Logo, se examinarmos uma cadeia de operações sujeitas ao regime de substituição tributária de forma prática, veremos que se fosse dado ao contribuinte substituído excluir o ICMS-ST da sua receita bruta, ele estaria, na verdade, se aproveitando somente do "ICMS efetivamente pago", tese absurda e que foi afastada pelo Plenário do Supremo Tribunal Federal no julgamento dos embargos de declaração do Tema 69, em maio deste ano.

Porém, caso o Superior Tribunal de Justiça venha a chancelar a apropriação de créditos de PIS e Cofins sobre o ICMS-ST, o efeito prático dessa decisão será o mesmo que se a Corte Cidadã tivesse, lá trás, autorizado a exclusão desse ICMS-ST da receita bruta do contribuinte substituído; e que, mesmo assim, não seria suficiente para desfazer a distorção existente entre as situações do contribuinte de ICMS submetido ao regime periódico de apuração e aquele sujeito à sistemática da substituição tributária para frente.

Porque, ao final, o contribuinte sujeito à sistemática de substituição tributária continuará não se creditando do ICMS pago pelo contribuinte substituto, da mesma forma que se lhe fosse autorizada a exclusão de algum ICMS da sua receita bruta, ele dificilmente o faria a partir da aplicação da alíquota incidente sobre a sua saída sobre o valor que serviu de base para cálculo do ICMS-ST, mencionado no documento fiscal de aquisição.

Dessa feita, seja qual for o resultado do julgamento, a distorção existente na aplicação do Tema STF nº 69 a contribuintes submetidos à sistemática de substituição tributária não deixará de existir. O que se pode ter é a redução dos impactos dessa distorção. Mas, ainda assim, com efeitos muito aquém daqueles que se poderia esperar com base na observância do primado da justiça fiscal.

Seja como for, o ponto que situações como essa nos provam é que a ineficiência do nosso sistema tributário não decorre exclusivamente da complexidade do nosso arcabouço legislativo. Porque, especialmente depois do julgamento que negou a exclusão do ICMS da base da contribuição previdenciária sobre a receita bruta (Tema STF 1.048) e do julgamento que quase terminou desfavorável à exclusão do ISS do conceito de receita bruta (Tema STF 118), percebe-se que há outro fator, decisivo na manutenção do estado de insegurança jurídica, que consiste na dissociação da teoria à prática.