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Processo tributário

'Cumprimento administrativo' de sentença, sincretismo e o especial regime rescisório

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Seguindo a linha temática da coisa julgada e rescisória tributária, campo de especulação no qual interagem, com bastante evidência, as categorias teórico-gerais do fenômeno processual tributário, passamos neste texto ao particular tratamento (ou melhor, à falta dele) do regime jurídico rescisório (dito especial) por alteração jurisprudencial no procedimento de cumprimento de sentença, no caso de opção do contribuinte pelo ambiente administrativo.

Falamos, portanto, das hipóteses em que o contribuinte obtém um título executivo judicial — sentença que reconheça determinado indébito tributário [1], e opta pelo seu "cumprimento" (lato sensu) em ambiente administrativo [2], na forma de compensação [3], conforme previsto na Súmula 461 do Superior Tribunal de Justiça (STJ) e precedentes que a geraram [4].

Há de se diferenciar, desde logo: 1) os modos de constituição do indébito tributário (relação de débito do Fisco, ou crédito do contribuinte), que podem se dar pela via judicial ou administrativa (decisão judicial ou administrativa que reconheça o indébito); 2) dos modos de extinção dessa mesma relação, que podem se dar mediante repetição ou compensação [5], pela via judicial ou administrativa. Ordinariamente, tem-se a repetição pela via judicial (cumprimento de sentença e expedição de precatório), e a compensação pela via administrativa (no âmbito federal, com habilitação do crédito e transmissão de PER/DCOMPs), o que não exclui a eventual possibilidade de repetição pela via administrativa (por exemplo um PER).

De todo modo, assumida a premissa de que compensação é espécie do gênero restituição, ou seja, forma de extinção da relação jurídica de débito do Fisco, reconhecido e certificado no título judicial [6], chegamos a uma parcial conclusão acerca da questão sobre o regime de rescisão — dito especial — previsto no artigo 535, §§5º e 8º, do Código de Processo Civil (CPC) [7], no caso de opção pelo "cumprimento administrativo": a existência de uma relação extensiva entre espécies [8].

Se repetição e compensação são formas de realização do conteúdo material reconhecido num mesmo título executivo judicial, ou seja, espécies de cumprimento de um mesmo gênero obrigacional, não há razão para diferenciarmos, no campo da efetividade, as ferramentas ou regimes de oposição previstos nos §§5º e 8º do artigo 535 do CPC.

Afasta-se, com isso, uma primeira (e talvez mais simples) resposta para o problema, que poderia ser: não há qualquer relação entre as diferentes formas de realização do título, pois de um lado tem-se mecanismo voltado ao cumprimento (judicial) do título executivo, e de outro mecanismo administrativo para a realização do direito subjetivo reconhecido no título, não se lhe aplicando o regime previsto nos §§5º e 8º do artigo 535 do CPC. Ainda assim, poderiam surgir outras perguntas: então a Fazenda Pública ficaria impossibilitada de se opor ao título executivo (ou ao seu objeto, que é a relação de indébito), nos casos previstos pelos §§5º e 8º do artigo 535 do CPC? Ou pior, poderia exercer uma espécie de autotutela, recusando ou deixando de homologar todas as compensações administrativas, e ainda aplicando multas punitivas?

Pensamos que não! Percebam os problemas que acabam se avolumando em razão da falta de uma visão instrumental para a questão.

Sem adentrarmos nos aspectos materiais ou administrativos da compensação, e também nas espécies ou conformações dos precedentes aptos a produzir tais efeitos rescisórios, quer-nos parecer que, do ponto de vista processual, ao tomarmos a instrumentalidade, o sincretismo e a efetividade processual como vetores epistemológicos, não cabe falar em lacuna procedimental.

Para tanto, voltemos às categorias teórico-gerais que interagem no campo especulativo do fenômeno processual tributário, com consequências práticas a partir do sincretismo e da instrumentalidade, tomados na relação bimembre conflito-jurisdição.

Em breves notas, lembremos que os diferentes tipos de conflitos (tributários) impõem modos específicos de composição judicial, com a produção de diferentes manifestações jurisdicionais: 1) tutelas preventivas nos conflitos edificados a partir de uma ameaça de lesão — crise de incerteza quanto à incidência; 2) tutelas repressivo-corretivas nos conflitos edificados a partir de uma lesão concreta — crise de legalidade num dado lançamento; e 3) tutelas repressivo-reparadoras nos conflitos edificados a partir de um dano patrimonial — crise de inadimplemento [9].

Em razão dessa implicação bimembre (conflito-jurisdição), preenchemos o campo de definição não só do interesse de agir (categoria que se desdobra do direito de ação), como também das tutelas jurisdicionais, coisas julgadas e seus efeitos (categorias da jurisdição) nas diferentes ações tributárias [10].

Daí porque, como ensina Paulo Conrado [11], a chamada instrumentalidade é identificada a partir do antecedente material, vale dizer, do conflito tributário subjacente, mas também do consequente material, vale dizer, da eficácia jurisdicional na realização do bem da vida disputado [12].

Nesses termos, as tutelas mencionadas em 1 e 2 dispensam qualquer tipo de providência adicional após o trânsito em julgado, promovendo desde logo a alteração e extinção das relações jurídicas envolvidas (a instrumentalidade olhada a partir do consequente material, vale dizer, da eficácia, se exaure com o trânsito em julgado). Ficam, todavia, sujeitas ao regime jurídico rescisório geral disposto no artigo 966 do CPC, nas hipóteses lá previstas.

O mesmo não ocorre, entretanto, com a tutela reparadora mencionada em 3, a qual demanda providência adicional exercida em uma fase seguinte de cumprimento — judicial ou "administrativo", sem a qual não alcança sua plena eficácia na extinção da relação subjacente (recomposição patrimonial do dano em favor do contribuinte).

Desse modo, diante do sincretismo processual no regime de cumprimento de sentenças reparatórias contra a Fazenda Pública, há uma relação de continuidade estabelecida entre as fases de um mesmo processo, perdurando (tais fases) até a expedição do precatório, daí o regime rescisório específico dos §§5º e 8º do artigo 535 do CPC.

Por outro lado, em que pese a ausência de sincretismo (formalmente estabelecido) no "cumprimento" via compensação administrativa (e nem poderia ser diferente, em virtude do pacto federativo, da separação de competências e existência de outras relações envolvidas — como a relação de crédito do Fisco), não se deixa de reconhecer a continuidade (ontológica) das relações materiais, porém identificadas em diferentes ambientes (o administrativo e o judicial), afinal, estamos falando de espécies de cumprimento de uma mesma obrigação.

Visto sob esse prisma, poderíamos denominar tal fenômeno como um tipo moderno de sincretismo [13], o que mais uma vez nos convida à reflexão sobre a interpretação do microssistema processual tributário à luz do direito tributário

Independentemente disso, devemos reconhecer que, nas hipóteses previstas nos §§5º e 8º do artigo 535 do CPC, identificadas na fase de "cumprimento administrativo" da sentença, via habilitação e compensação, não pode a Fazenda Pública exercer qualquer tipo de autotutela administrativa, devendo promover a provocação judicial para se opor à executabilidade do título ou à exigibilidade da obrigação (artigo 535, III), nos mesmos autos originários, na situação do §5º; ou em novos autos, na situação do §8º. Em quaisquer dos casos, parece-nos necessária a obtenção de tutela provisória de modo a suspender a exigibilidade da obrigação de indébito reconhecida no título executivo judicial [14].

Há de se discutir ainda os limites temporais para tal provocação fazendária na oposição ao título judicial, o que será objeto de próximo artigo.


[1] Classe em que se inclui qualquer sentença que reconheça a exigibilidade de pagar quantia certa, abrangendo, portanto, tanto as sentenças condenatórias em repetição de indébito, como as declaratórias de compensação. Essa celeuma foi superada já no CPC/73, com a revogação do artigo 584 e inclusão do artigo 475-N, I, pela Lei nº 11.232/05. Atualmente, até mesmo às sentenças mandamentais foi reconhecida a possibilidade de se obter um título executivo e promover seu cumprimento (AgInt no RESP n. 1.778.268, Min. Mauro Campbell Marques, DJe 02/04/2019; RESP n. 1.596.218, Min. Humberto Martins, DJe 10/08/2016; AgRg no RESP n. 1.176.713, Min. Napoleão Nunes Maia Filho, DJe 07/10/2015; RESP n. 1.212.708, Min. Herman Benjamin, DJe 09/05/2013).

[2] Utilizamos o termo "cumprimento administrativo", sempre entre aspas, pois sabemos que, em sentido estrito, os atos coercitivos de realização de direitos, ao menos até hoje, são monopólio do Estado-juiz, sendo praticados, com exclusividade, pela atividade judicial.

[3] No âmbito federal, a possibilidade de compensação é prevista desde a edição da Lei nº 8.383/91, em seu artigo 66, e atualmente encontra-se disciplinada no artigo 74 da Lei nº 9.430/96 e na IN RFB nº 1717/17.

[4] "O contribuinte pode optar por receber, por meio de precatório ou por compensação, o indébito tributário certificado por sentença declaratória transitada em julgado."

[5] Repetição aqui utilizada no sentido de recomposição patrimonial do contribuinte mediante o recebimento de dinheiro em espécie.

[6] Há, com isso, uma dupla e implicada extinção de relações quando falamos de compensação: a relação de crédito do Fisco (CTN, artigo 156, II), cujo objeto é o chamado crédito tributário em sentido estrito, e a relação de débito do Fisco, cujo objeto é o chamado indébito tributário.

[7] "Artigo 535 (...) - §5º. Para efeito do disposto no inciso III do caput deste artigo, considera-se também inexigível a obrigação reconhecida em título executivo judicial fundado em lei ou ato normativo considerado inconstitucional pelo Supremo Tribunal Federal, ou fundado em aplicação ou interpretação da lei ou do ato normativo tido pelo Supremo Tribunal Federal como incompatível com a Constituição Federal , em controle de constitucionalidade concentrado ou difuso.
§6º. No caso do §5º, os efeitos da decisão do Supremo Tribunal Federal poderão ser modulados no tempo, de modo a favorecer a segurança jurídica.
§7º. A decisão do Supremo Tribunal Federal referida no §5º deve ter sido proferida antes do trânsito em julgado da decisão exequenda.
§8º Se a decisão referida no §5º for proferida após o trânsito em julgado da decisão exequenda, caberá ação rescisória, cujo prazo será contado do trânsito em julgado da decisão proferida pelo Supremo Tribunal Federal".

[8] Nesse sentido, inclusive, dispõe a própria RFB no Parecer Cosit nº 11/2014: "(...) a lei permitiu que o sujeito passivo com crédito judicial referente a tributo federal administrado pela RFB pudesse optar entre a execução contra a Fazenda Nacional de que trata o artigo 730 da Lei nº 5.869, de 11 de janeiro de 1973 - Código de Processo Civil (CPC), com o pagamento via precatório ou requisição de pequeno valor, ou a compensação em âmbito administrativo. (...) Mas tal opção não altera a natureza jurídica dessa compensação, que nada mais é do que forma de execução da sentença transitada em julgado."

[9] Para complementação do conteúdo a respeito desses apontamentos sugerimos a leitura do seguinte trabalho de Rodrigo Dalla Pria: https://www.conjur.com.br/2021-mar-09/opiniao-processo-positivacao-acoes-conflitos-tributarios.

[13] Essa talvez seja a tônica moderna da processualística (tributária), como se percebe na administrativização e integração, cada vez maior, dos atos preparatórios e executivos de cobrança da dívida ativa, e sua cada vez mais imbrincada relação com a defesa dos contribuintes, tudo em busca de racionalização, eficiência e efetividade.

[14] Até porque, segundo o artigo 969 do CPC, "a propositura da ação rescisória não impede o cumprimento da decisão rescindenda, ressalvada a concessão de tutela provisória".




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 é advogado, mestre e doutorando em Direito Tributário pela PUC/SP, especialista em Direito Tributário e em Processo Civil pela PUC/SP-COGEAE, professor dos Cursos de Especialização e Extensão em "Processo tributário analítico" do Instituto Brasileiro de Estudos Tributários (Ibet) e pesquisador do grupo de estudos de "Processo Tributário Analítico" do Ibet.

Revista Consultor Jurídico, 10 de outubro de 2021, 8h00

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