Contagem de prazo decadencial de um velho (des)conhecido: o ITR

Antes de adentrarmos o objeto da coluna desta semana, me parece essencial traçar algumas poucas linhas para justificar a eleição de tema singular.

Um primeiro bom motivo para a escolha dessa temática, portanto, é reforçar não ter o ITR função primordialmente fiscal [4], pois em sua quintessência está desestimular a manutenção de latifúndios improdutivos para fomentar a utilização racional e profícua da propriedade rural [5]. O segundo impulso foi dado quando, no ano passado, a Receita Federal firmou parceria com associação civil sem fins lucrativos, visando implementar mecanismo para incrementar a sua arrecadação [6]. E, como não poderia deixar de ser, o terceiro pretexto repousa na constatação de que, no âmbito do Carf, existe pulsante debate acerca da contagem do prazo decadencial para a exigência do ITR.

A decadência não é tema novo na Direto do Carf (aqui e aqui); contudo, os debates travados na 2ª Seção ganham contornos diversos dos que já antes expostos nesta coluna [7].

O artigo 10 da Lei nº 9.393/96 trouxe modificação quanto à forma de lançamento do ITR: se antes era tributo sujeito ao lançamento por declaração, a partir 1997 passou a ser por homologação. Com arrimo nas teses firmadas no bojo do REsp nº 973733/SC, submetida à sistemática dos recursos repetitivos, cuja observância é obrigatória para os julgadores do Carf [8], a discussão podia ser assim sumarizada: 1) existente recolhimento do ITR, ainda que a menor, aplicada a regra prevista no § 4º do artigo 150 do CTN, desde que não comprovada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação — isto é, teriam as autoridades fazendárias cinco anos, contados a partir do fato gerador (1º de janeiro) para efetuar o lançamento; ou 2) constatada a prática de conduta para ludibriar a fiscalização ou ausente quaisquer recolhimentos, aplicável o disposto no inc. I do artigo 173 — ou seja, o termo inicial passaria a ser o exercício seguinte daquele à ocorrência do fato gerador.

Em muitos casos, quando inexistem elementos nos autos capazes de assegurar ter havido (ou não) a antecipação de recolhimento para o exercício objeto da autuação, convertido o julgamento em diligência para que a unidade de origem preste os esclarecimentos imprescindíveis à aferição da decadência [9].

A questão, que com a manifestação do STJ parecia ter se descomplicado, começou a ser analisada sob nuances que acabaram por revelar novos antagonismos. Passou a ser tido como relevante o momento em que efetuado pagamento antecipado do crédito tributário (ainda que a menor). É sobre esse ponto que, caso preenchidos os pressupostos de admissibilidade do recurso especial, terá de se manifestar a Câmara Superior de Recursos Fiscais [10].

Tendo a antecipação de pagamento sido feita no mesmo ano em que ocorrido o fato gerador, pacífica é a jurisprudência do Carf em aplicar o prazo decadencial do § 4º do artigo 150 do CTN (1º de janeiro do exercício objeto da autuação). A título exemplificativo, cf.: Acórdão nº 2402-009.490, Cons. Rel. Gregório Rechmann Junior, sessão de 4 de fev. de 2021 (unanimidade) [11]; Acórdão nº 2201-008.166, Cons. Rel. Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim, sessão de 13 de jan. de 2021 (unanimidade) [12]; e Acórdão 2201-007.623, Cons. Rel. Douglas Kakazu Kushiyama, sessão de 7 de out. de 2020 (unanimidade) [13].

Noutro giro, quando a antecipação do pagamento ocorre a partir do exercício seguinte ao da ocorrência do fato gerador, duas são as vertentes que se formaram.

A primeira corrente sustenta que "no caso de falta de pagamento ou pagamento em atraso da quota única ou da 1ª quota do ITR, após o exercício de apuração do imposto, aplica-se a regra geral prevista no artigo 173, I, do CTN, para efeito de contagem do prazo decadencial" [14]. A partir de uma interpretação literal do disposto no caput do artigo 150 do CTN afiram que a atividade a ser homologada seria o pagamento — e não o procedimento de apuração, como defenderiam os que se filiam à segunda corrente [15]. Acrescentam que a mera leitura da ementa do precedente firmado pelo STJ, sob a sistemática dos recursos repetitivos, deixaria claro que "o prazo decadencial quinquenal para o Fisco constituir o crédito tributário (lançamento de ofício) conta-se do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado, nos casos em que a lei não prevê o pagamento antecipado da exação ou quando, a despeito da previsão legal, o mesmo inocorre, sem a constatação de dolo, fraude ou simulação do contribuinte, inexistindo declaração prévia do débito" [16]. Por fim, asseveram que não poderia ser negligenciado que já teria iniciado o prazo decadencial quinquenal, nos moldes previstos pelo inc. I do artigo 173 do CTN, quando efetuado o recolhimento a destempo. Imaginemos a seguinte situação: o fato gerador ocorrido em 1º de janeiro de 2019, com prazo para pagamento em 30 de setembro daquele mesmo ano. Ausente qualquer recolhimento, o termo inicial começaria fluir em 1ª de janeiro de 2020. Caso efetuado o pagamento em setembro de 2022, por exemplo, poderia o termo a quo do prazo decadencial retroagir para o dia 1º de janeiro de 2019 [17]? É o que questionam os que se filiam à primeira corrente.

Os que aderem à segunda vertente igualmente partem das teses firmadas pelo STJ no REsp nº 973.733/SC. Por mandatória a observância do precedente consolidado sob o rito do artigo 543-C do CPC/73, sustentam que embora tenha o recolhimento ocorrido a destempo — mas antes do início da ação fiscal, frise-se —, deveria ser aplicada a regra do §4º do artigo 150 do CTN. Isso porque, não teria o STJ "fix[ado] como critério o pagamento no prazo legal para atrair a regra decadencial pelo fato gerador" [18]. Existiram, portanto, apenas três requisitos inarredáveis e cumulativos para a contagem do prazo decadencial, conforme previsto no §4º do artigo 150 do CTN: "i. o tributo deve ser sujeito a lançamento por homologação; ii. deve ocorrer pagamento antecipado do crédito tributário (ainda que inferior ao efetivamente devido); iii. o contribuinte não pode ter incorrido em fraude, dolo ou simulação" [19]. Assim, em colisão com que asseverado pelos que filiam à primeira vertente, sublinham que "não é o pagamento antecipado do tributo que configura o lançamento por homologação, mas sim o dever legal de o contribuinte verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente, determinar a matéria tributável e calcular o montante devido" [20]. Por serem recentes os precedentes que travam essa discussão, certamente novas reflexões serão feitas, de modo a robustecer a linha argumentativa desenvolvida por ambas as partes.

Assim, seja pela sua primordial e imprescindível função extrafiscal, seja pelo potencial incremento arrecadatório almejado pela Receita Federal, seja pelos calorosos debates jurídicos que fomenta, o ITR precisa ser levado a sério!

Este texto não reflete a posição institucional do Carf, mas, sim, uma análise dos seus precedentes publicados no site do órgão, em estudo descritivo, de caráter informativo, promovido pelos seus colunistas.