Relativização do papel da Nesh na classificação fiscal de mercadorias

1) Introdução
O presente artigo possui por objetivo analisar criticamente a participação das Notas Explicativas do Sistema Harmonizado (Nesh) na classificação fiscal de mercadorias na Nomenclatura Comum do Mercosul (NCM), dando ênfase ao fato de que a sua aplicação, além de subsidiária, deve considerar a realidade técnica atual das mercadorias objeto de classificação, pois há claro descompasso entre a velocidade de atualização da Nesh e a atualização tecnológica das mercadorias.

No Brasil, a NCM é a base para a definição do tratamento tributário e administrativo das operações cross-border, bem como do tratamento tributário de operações com mercadorias no mercado interno.

Nos termos do parágrafo único do artigo 94 do Regulamento Aduaneiro, aprovado pelo Decreto nº 6.759/2009, foi definida a metodologia de classificação fiscal de um produto na NCM. Segundo referida metodologia, foi estabelecido que deverão ser observadas as Regras Gerais para Interpretação (RGI), as Regras Gerais Complementares (RGC) e as Notas Complementares (NC). Tal metodologia encontra-se, ainda, prevista no artigo 16 do Decreto nº 7.212/2010, que aprovou o regulamento do IPI.

Restou também estabelecido que, caso a classificação fiscal não possa ser realizada diretamente com base na aplicação de citadas regras, de forma subsidiária, deverá o intérprete socorrer-se da Nesh, que possui exemplos, restrições e definições de mercadorias.

Há de se ressaltar que o SH possui apenas seis dígitos, sendo que, no âmbito interno, utilizamos a NCM de oito dígitos, tendo em vista a determinação do Mercosul. Sendo assim, a utilidade da Nesh limita-se a entender e interpretar até o nível da subposição (seis primeiros dígitos).

2) Origem, alcance e aplicabilidade da Nesh
A Convenção SH criou o Comitê do Sistema Harmonizado e estabeleceu que o comitê se reunirá pelo menos duas vezes ao ano. Entre as principais funções do comitê destacam-se: atualizar o SH, redigir as notas explicativas e emitir pareceres sobre classificação fiscal.

As notas explicativas são atualizadas em função das reuniões do comitê, porém, a mudança substancial é implementada em razão das atualizações do SH, que têm ocorrido a cada cinco anos. A próxima atualização do SH deverá entrar em vigor em 2022 e as atualizações das notas explicativas serão publicadas na sequência, conforme aprovação ocorrida na 67ª reunião do Comitê do Sistema Harmonizado da OMA, realizada em abril de 2021.

Nos termos da legislação brasileira, as notas explicativas são internalizadas com o nome de Nesh [1], a qual, embora de aplicação subsidiária, é um instrumento de primordial importância para que se possa entender as mercadorias acobertadas no escopo de cada seção,  capítulo e posições do SH. A título de exemplo, o item 31 da posição 8479 apresenta uma extensiva descrição sobre pontes de embarque de passageiro, que em muito contribui para a acurada classificação desta mercadoria na NCM.

Contudo, apesar dos esforços realizados no âmbito da OMA, é inegável que algumas descrições da Nesh são de difícil compreensão e, muitas vezes, não estão atualizadas em relação às inovações tecnológicas, como no caso dos relógios inteligentes, que desempenham diversas funções, e não estão contemplados na Nesh, gerando dúvidas sobre a sua classificação.

3) Aplicação da Nesh em casos concretos
Recentemente, temos identificado que a lavratura de autos de infração atinentes à reclassificação fiscal de mercadorias tem deixado de observar a correta metodologia de classificação fiscal, diante da ausência de indicação das RGI, RGC e NC que levaram à sua conclusão, sendo apenas e tão somente amparados nos dizeres na Nesh.

Diante dos fatos acima narrados, é evidente que, apesar de a Nesh ser uma literatura de grande importância na merceologia, a sua aplicação deve ser dotada de cautelas quanto às suas limitações, às evoluções tecnológicas e ao seu caráter, muitas vezes, exemplificativo. Além de os seus dizeres não poderem contrariar a metodologia primária de classificação fiscal de produtos, que é definida pela aplicação das RGI, RGC e NC (artigo 94 do RA e artigo 16 do Ripi), as suas definições técnicas tampouco podem contrariar achados e conclusões alcançadas por laudos técnicos emitidos por especialistas em determinado setor, conforme disposto no artigo 30 do Decreto 70.235/1972 e no Parecer Normativo Cosit/RFB 6/2018.

Assim, no momento de ser proferida uma decisão sobre auto de infração de reclassificação fiscal, em eventuais discordâncias existentes entre os textos da Nesh e a aplicação das RGI, RGC e NC devem prevalecer estas regras. Além disso, a realidade técnica e factual dos produtos também deve amparar decisões devidamente fundamentadas [2], quando o caso assim o exigir, sob pena de nulidade, pois há de ser considerado que inovações tecnológicas jogam a classificação fiscal em uma zona cinzenta, por não estarem expressamente previstas na Nesh.

Para exemplificar tal zona cinzenta, existiram inúmeros pleitos para classificar os relógios inteligentes nas posições 85.26 e 90.18, porém, as soluções de consulta do Ceclam [3] tem aplicado, atualmente, a posição 85.17, já tendo, contudo, aplicado a posição 91.02, embora ainda haja muita divergência entre especialistas, sobretudo por conta da omissão da Nesh sobre o tema e, naturalmente, por conta da variedade de produtos com diferentes e inovadoras funções.

Diante da celeuma acima, identificamos que, em muitos dos seus julgados, o Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (Carf) vem reconhecendo a necessidade de aplicação da correta metodologia de classificação fiscal, tendo, quando o caso demanda, e devidamente amparado por comprovações técnicas, interpretado os dizeres da Nesh de forma a conformá-los com a realidade técnica e factual de determinada mercadoria e setor na qual ela se encontra inserida, como ocorrido no julgado em 2018 pela Câmara Superior [4].

Tal acomodação não significa ignorar ou alterar conceitos existentes na Nesh, mas reconhecer a sua limitação e desfasagem, sempre que a realidade dos fatos assim o comprovar, permitindo que prevaleça a adequada análise jurídica, conforme a metodologia de classificação fiscal acima indicada, pautada na definição técnica do produto sob análise.