O "Caso Volvo" e as discussões sobre bitributação de renda

O plenário do Supremo Tribunal Federal concluiu o julgamento do RE 460.320, "Caso Volvo", em que se analisou a aplicabilidade da isenção do Imposto de Renda para residentes no Brasil, em relação aos dividendos distribuídos a sócio de pessoa jurídica brasileira residente na Suécia.

O contribuinte argumentou, em ação ordinária, que o artigo 24 da referida convenção estipula a observância do princípio da não discriminação tributária, de modo que residentes no Brasil e na Suécia não poderiam, em idêntica situação, receber tratamentos jurídico-tributários distintos nos países.

Nesse sentido, estava em jogo saber se a previsão posterior e expressa de incidência do Imposto de Renda à alíquota de 15% (artigo 77 da Lei 8.383/1991) sobre os dividendos destinados a não residentes no Brasil poderia se sobrepor à previsão do tratado internacional, que proíbe o tratamento diferenciado entre nacionais dos países signatários: "Os nacionais de um estado contratante não ficarão sujeitos no outro estado contratante a nenhuma tributação ou obrigação correspondente, diferente ou mais onerosa do que aquelas a que estiverem sujeitos os nacionais desse outro estado que se encontrem na mesma situação".

No Superior Tribunal de Justiça, o recurso especial do contribuinte foi provido para reconhecer o direito à isenção, em razão da prevalência, sobre a legislação interna posterior, do tratado internacional firmado com a Suécia, em que está previsto o princípio da não discriminação no âmbito tributário.

Ao apreciar a controvérsia, o STJ aplicou o artigo 98 do Código Tributário Nacional, que prevê o seguinte: "Os tratados e as convenções internacionais revogam ou modificam a legislação tributária interna, e serão observados pela que lhes sobrevenha". O voto condutor do acórdão, redigido pelo ministro José Delgado, registrou que o respeito ao princípio da não discriminação tributária, previsto no tratado, decorre da valorização da dignidade humana no campo da tributação.

Ademais, o ministro delgado destacou que o Brasil adota regime de equiparação de tratamento entre os capitais nacional e estrangeiro, nos termos do artigo 2° da Lei 4.131/62: "Ao capital estrangeiro que se investir no país, será dispensado tratamento jurídico idêntico ao concedido ao capital nacional em igualdade de condições, sendo vedadas quaisquer discriminações não previstas na presente lei". Para o ministro, trata-se de regra interna que impede o "tratamento menos favorável sobre contribuintes residentes e não residentes que se encontram em situação equivalente".

Em seu voto, o ministro endereçou a diferenciação feita pelo então ministro relator (vencido), entre os conceitos de "residente" e "nacional". Por um lado, o artigo 24 do tratado em ênfase determina que não haverá tratamento discriminatório entre "nacionais" dos países signatários em mesma situação, por outro lado, tanto o artigo 10 da convenção quanto a legislação interna utilizam a expressão "residente".

Para o ministro, a diferenciação não teria relevância, pois a aplicação do princípio da não discriminação (artigo 24) decorre da existência, no ordenamento jurídico, de "conteúdo principiológico" com objetivo de evitar a dupla tributação entre países que tenham firmado tratado nesse sentido.

Por fim, o ministro registrou que a vedação à revogação de tratados por legislação interna não é absoluta, devendo ser observada somente quando conflitar com "princípios que regem o atual sistema das relações internacionais tributárias e outros tipos de relação, pois, tanto na ordem interna quanto na externa, os princípios estão acima de tais disposições infraconstitucionais".

Assim, o Superior Tribunal de Justiça, por maioria, reconheceu o direito à isenção no caso concreto, aplicando o princípio da vedação ao tratamento tributário discriminatório, nos termos do artigo 24 da convenção internacional. Em face do acórdão, a União interpôs recurso extraordinário.

Em 2011, o julgamento teve início no Supremo Tribunal Federal e foi interrompido por pedido de vista do ministro Dias Toffoli. Naquela ocasião o ministro relator, Gilmar Mendes, consignou em seu voto que as convenções e os acordos internacionais, quando cotejados com a legislação tributária interna infraconstitucional, devem prevalecer, devendo submeter-se apenas à Constituição Federal.

As premissas fixadas pelo relator corroboraram o que foi decidido no STJ: "Admitir a preponderância da legislação interna, mesmo que posterior aos tratados internacionais, em detrimento a estes últimos desestimula o novo ingresso de capitais externos, gera insegurança dos investidores, dificulta a negociação de novos tratados, além de dar ensejo a retaliações em outras formas de cooperação".

No caso concreto, contudo, o ministro Gilmar Mendes negou o direito do contribuinte por entender que a isenção concedida em relação aos dividendos utiliza o critério da "residência" no Brasil, e não da "nacionalidade", sendo que o tratado firmado com a Suécia, por sua vez, estipula apenas que "nacionais" dos países contratantes não devem ter tratamento tributário discriminatório.

O julgamento foi retomado, em ambiente virtual, com a apresentação do voto-vista do ministro Dias Toffoli. A posição do ministro, que abriu divergência, foi no sentido de que não seria possível analisar o recurso extraordinário da União, pois, para tanto, seria necessário "reexaminar o caso à luz da própria convenção, do Código Tributário Nacional e da legislação ordinária de regência". Acompanharam a divergência, nesse sentido, os ministros Marco Aurélio, Rosa Weber, Cármen Lúcia e Ricardo Lewandowski.

Por sua vez, os ministros Alexandre de Moraes, Edson Fachin, Celso de Mello e Luís Roberto Barroso acompanharam o relator. Os ministros Celso de Mello e Alexandre de Moraes, apesar de acompanharem o relator, apresentaram substanciosos votos ressalvando que entendem existir paridade normativa entre os tratados internacionais em matéria tributária e a legislação interna, que deve ser resolvida pela aplicação do critério da especialidade e da cronologia.

Em razão do impedimento do ministro Luiz Fux, houve empate e o julgamento foi proclamado para negar provimento ao recurso extraordinário da União, por força de norma regimental.

Com isso, prevaleceu o entendimento do ministro Dias Toffoli no sentido de que discussões sobre conflito normativo entre tratados internacionais em matéria tributária e legislações internas possuem cunho infraconstitucional e, por isso, não devem ser apreciados pela Suprema Corte.

Esse cenário é de extrema relevância para a discussão envolvendo a aplicação de tratados internacionais para evitar a dupla tributação, pois o STF, mediante decisão do Plenário, ainda que sem maioria, firmou entendimento no sentido de que o Superior Tribunal de Justiça é quem deve dar a última palavra sobre a aplicabilidade e interpretação das referidas convenções.

Outras discussões que envolvem a bitributação da renda poderão ser afetadas pelo resultado desse julgamento. Entre elas está o debate acerca da tributação dos lucros auferidos no exterior por controladas e coligadas de empresas brasileiras.

Inicialmente, diga-se que, apesar da sinalização de que o STF não julgará questões atinentes a interpretações de tratados, há fatores que podem fazer com que a corte aprecie tal questão: o precedente não foi proferido em caráter vinculante; o colegiado de ministros que julgará o próximo caso no plenário da corte será diferente, o que pode alterar este cenário; e os contornos argumentativos da discussão envolvendo tratados para evitar bitributação da renda são mais abrangentes, na medida que incluem o conceito de renda e o critério da universalidade.

O Plenário do Supremo Tribunal Federal já se pronunciou sobre o assunto, no passado, e decidiu que é inconstitucional a tributação "direta" do lucro de coligada no exterior, antes de sua distribuição, quando o país em questão não é paraíso fiscal.

Na mesma oportunidade, o STF assentou a constitucionalidade da tributação dos lucros de controladas sediadas em paraísos fiscais.

Por outro lado, não foi alcançado quórum para a declaração de inconstitucionalidade das demais situações: lucro auferido por controladas em país sem tributação favorecida e por coligadas em paraíso fiscal. No entanto, o STF vem proferindo decisões no sentido da manutenção da tributação de controladas sediadas em países que não são considerados paraísos fiscais, situação que não estava abrangida pelos precedentes julgados em plenário.

A título exemplificativo, recentemente, a 1ª Turma do STF deu provimento a recurso extraordinário da União para autorizar a tributação dos lucros auferidos por controladas da empresa brasileira localizadas no Chile e na Argentina, por se tratarem de países sem tributação favorecida.

Como a questão da existência de tratados para evitar a bitributação não foi abordada na origem, em razão do acolhimento de argumento de direito interno, o contribuinte opôs embargos de declaração no STF para que os autos sejam remetidos à origem e este argumento seja analisado. Até a presente data, os embargos de declaração não foram julgados.

Nenhum dos precedentes do STF sobre a matéria apreciou o tema sob a ótica dos tratados internacionais para evitar a bitributação e não se tem clareza se o tema será enfrentado pela corte, ou se a palavra final será do STJ.

No STJ, relevante relembrar o REsp 1.325.709/RJ, "Caso Vale", em que se analisou a prevalência dos tratados internacionais em matéria tributária sobre as normas internas no contexto específico dos lucros auferidos por controladas. Naquela ocasião, a 1ª Turma do STJ concluiu, por maioria, que os tratados internacionais prevalecem sobre a legislação local; e os lucros das controladas, auferidos no exterior, são independentes dos lucros da controladora, razão pela qual não podem ser adicionados à sua contabilidade.

Embora seja apenas uma primeira decisão, o "Caso Vale" foi muito debatido e seu acórdão representa manifestação madura e relevante sobre o tema. Com a recente sinalização do STF de que a palavra final sobre o tema possivelmente fica a cargo do STJ, o acórdão ganha ainda mais relevância.