Nova lei de SP sobre complementação de ICMS-ST pode ser questionada

A nova Lei 17.293/20 alterou a legislação do ICMS de São Paulo para estabelecer expressamente a obrigatoriedade, no plano legal, da complementação do ICMS-ST pelo substituído, quando: 1) o valor da operação ou prestação final com a mercadoria ou serviço for maior que a base de cálculo da retenção; ou 2) da superveniente majoração da carga tributária incidente sobre a operação ou prestação final com a mercadoria ou serviço.

Em relação às hipóteses de complementação já previstas no artigo 265 do RICMS/SP, entendemos que, antes da Lei 17.293/20, esse dispositivo carecia de base legal adequada, violando o princípio da legalidade, podendo ser questionada judicialmente pelos contribuintes.

Mesmo em relação ao futuro, porém, entendemos que há bons argumentos para se questionar a constitucionalidade da Lei 17.293/20.

Em primeiro lugar, destaca-se que o artigo 150, no parágrafo 7º, da Constituição Federal, prevê apenas o direito de restituição do ICMS ao contribuinte na hipótese em que o fato gerador presumidor não se realizar. Em 2016, no julgamento do Recurso Extraordinário 593.849, o STF reconheceu que o direito à restituição também se aplica na hipótese em que o valor efetivo da operação final for menor do que a base de cálculo da diferença do ICMS pago a maior no regime de substituição tributária, tendo fixado a seguinte tese: "É devida a restituição da diferença do Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços – ICMS pago a mais no regime de substituição tributária 'para frente', quando a base de cálculo efetiva da operação for inferior à presumida." (Tema 201).

No entanto, o julgamento do STF estabelece apenas o direito à restituição do contribuinte, não decorrendo da tese fixada, necessariamente, embora a matéria seja polêmica, o dever do contribuinte efetuar a complementação do ICMS-ST na hipótese em que o valor da operação final for superior à base presumida estabelecida pelo próprio Estado, através de um mecanismo de cobrança antecipada que apenas lhe beneficia.  

Além disso, de acordo com o artigo 155, § 2º, XII, "b", da Constituição Federal, cabe à lei complementar dispor sobre substituição tributária de ICMS. Nesse sentido, a Lei Complementar 87/96, que regulamenta a matéria, prevê apenas o direito do contribuinte ao ressarcimento do ICMS-ST recolhido a maior e não o dever de complementação do ICMS pelo contribuinte na hipótese em que o preço final da operação for superior à base presumida do ICMS-ST, o que também indica a inconstitucionalidade da Lei 17.293/20, por tratar de matéria reservada à lei complementar. 

Acrescente-se que tendo a Lei 17.293/20 estabelecido novas hipóteses de complementação, algumas que sequer estavam anteriormente previstas no RICMS-SP, entendemos que a vigência imediata da norma também viola o princípio constitucional da anterioridade, segundo o qual, como regra, é vedada a cobrança de tributos no mesmo exercício financeiro em que haja sido publicada a lei que os instituiu ou aumentou, respeitado, ainda, o prazo mínimo de 90 dias.

Também consideramos que a exigência de complementação na hipótese em que houver superveniente majoração da carga tributária incidente sobre a operação final — ou seja entre o momento da exigência do ICMS-ST e a ocorrência da operação final —, também pode ser questionada, devendo essa majoração superveniente, ademais, respeitar o princípio da anterioridade.

Por fim, a Lei 17.293 também prevê a possibilidade do Poder Executivo instituir o Regime Optativo de Tributação da Substituição Tributária (ROT) para segmentos varejistas, com dispensa de pagamento do valor correspondente à complementação do imposto retido antecipadamente, nas hipóteses em que o preço praticado na operação a consumidor final for superior à base de cálculo utilizada para o cálculo do débito de responsabilidade por substituição tributária, compensando-se com a restituição do imposto assegurada ao contribuinte.