A aplicação das regras de preço de transferência

Nesta semana, abordaremos o entendimento do Carf sobre os principais pontos de controvérsia envolvendo ajustes a título de preços de transferência.

O conceito de pessoas vinculadas à pessoa jurídica domiciliada no Brasil encontra-se disciplinado no art. 23 da Lei nº 9.430/96, o qual, entre outros domiciliados no exterior, inclui a matriz desta, a sua filial ou sucursal, controladores, controladas ou coligadas.[1]

A obrigatoriedade de utilização dessa legislação limita-se a determinados tipos de operações, a saber: efetuadas com pessoas vinculadas; realizadas com pessoas físicas ou jurídicas residentes ou domiciliadas em países com tributação favorecida (“paraísos fiscais”); e efetuadas com pessoas físicas ou jurídicas residentes ou domiciliadas em países ou dependência, cuja legislação interna oponha sigilo relativo à composição societária de pessoas jurídicas ou à sua titularidade.

Em resumo, essas regras visam a evitar a evasão de divisas e lucros, combatendo o subfaturamento nas exportações e superfaturamento em importações, e, consequentemente, evitando a fuga do pagamento de tributos, determinando a fixação de preços parâmetros a serem comparados com os preços praticados nessas operações, redundando em adições na apuração do lucro real.

Há inúmeros métodos aplicáveis às operações de importação e de exportação. Neste breve estudo, não será possível abordar cada um desses métodos, o que demandaria um texto extenso e incompatível com este espaço. Em razão disso, nos limitaremos a tratar dos aspectos sobre preços de transferência mais controversos no âmbito do Carf, em especial sobre a (i)legalidade da IN SRF nº 243/2002, sem, portanto, adentrar nas novas regras trazidas pela Lei nº 12.715/2012 e disciplinas pela IN RFB nº 1.312/2012.

O primeiro ponto a ser tratado não é mais alvo de controvérsia no âmbito do CARF: em relação ao Método PRL 60[2], por meio da Súmula CARF nº 115[3] consolidou-se o entendimento de que a metodologia prevista no art. 12 da IN SRF nº243/2002  – que busca proporcionalizar o preço parâmetro ao bem importado aplicado na produção – não extrapola o disposto no art. 18 da Lei nº 9.430/96. Dos precedentes que deram ensejo a esse enunciado de súmula extrai-se que a margem de lucro não é calculada sobre a diferença entre o preço líquido de venda do produto final e o valor agregado no País, mas sobre a participação do insumo importado no preço de venda do produto final, o que viabilizaria a apuração do preço parâmetro do bem importado com maior exatidão, em consonância ao objetivo do método PRL 60 e à finalidade do controle dos preços de transferência (por exemplo, Acórdãos 1102-00.610; 1201-00.658; 1101-001.079; 1103-00.672; 1201-001.680; 1301-001.096; 1301-02.617; 1302-001.164; 1302-002.128; 1401-000.848; 1401-002.122; 1401-002.278; 1402-001.418; 1402-002.736; 1402-002.815; 9101-002.175; 9101-002.514; 9101-003.094; e 9101-003.373).

Pois bem, o primeiro tema efetivamente controvertido diz respeito ao limite temporal para opção do contribuinte a um dos métodos previstos em lei para cálculo do ajuste a título de preço de transferência. Em geral, nos recursos voluntários apresentados ao CARF, os Recorrentes argumentam que o § 4º do art. 18, e o § 5º do art. 19, ambos da Lei nº 9.430/96[4], imporiam ao Fisco sempre a utilização do método mais favorável ao contribuinte.

Por outro lado, o entendimento da Fiscalização é que após o início do procedimento fiscal o contribuinte não mais estaria espontâneo[5] para fazer qualquer escolha sobre o método aplicável, sob o argumento de que tais dispositivos legais não impõem ao Fisco a apuração dos preços de transferência por mais de um método e a escolha do mais favorável ao contribuinte, sendo essa uma prerrogativa do contribuinte, mas não uma imposição à Fiscalização, a teor do que dispunha o art. 40 da IN SRF nº 243/2002[6].

A respeito do tema, as decisões dos últimos anos têm sido todas favoráveis ao Fisco, conforme se pode observar nos Acórdãos 9101-002.524, 9101-003.457, 1301-003.033, 1301-003.209, 1401-00.079 e 1402-002.815.

Há de se destacar que em relação ao argumento trazido pelos contribuintes de que o art. 20-A[1] incluído na Lei nº 9.430/96 pela Lei nº 12.715/2012 possibilitaria a escolha de método após desclassificação realizada pela fiscalização, há algumas decisões (Acórdão 1301-003.209, por exemplo) que afirmam que nem essa alteração legislativa abarcaria tese contrária ao Fisco, pois a possibilidade de escolha de novo método – na hipótese de a fiscalização vir a desqualificar aquele adotado inicialmente pelo contribuinte – não caberia ao Fisco, mas sim ao próprio contribuinte que, além de indicar o método alternativo entre as opções listadas em lei, deverá apresentar novo cálculo com base na metodologia por ele apontada.

Outro tema controvertido que gera debates no CARF diz respeito à aplicação dos Métodos PRL 20[1] ou PRL 60 nos casos em que o produto importado, em si, não é aplicado diretamente em novo processo produtivo, mas, por outro lado, sofre processo de acondicionamento (embalagem): uma das correntes aduz que a embalagem é uma das modalidades de industrialização (acondicionamento), e, considerando-se que a aplicação do método do PRL 20 limita-se a operações de revenda, o método PRL 60 – que exige agregação de valor ao produto importado, no caso, o próprio acondicionamento – seria o aplicável; a segunda vertente entende que o método PRL 60 somente se aplica no caso de haver agregação de valor e os bens importados sejam efetivamente aplicados na produção.

Entendendo, nesses casos, ser aplicável o Método PRL 20 há os Acórdãos 1201-002.628, 1301-002.015 e 1201-001.402. Chama-se a atenção para esse último precedente em que o colegiado entendeu que seria aplicável esse método nos casos em que o bem importado não for submetido, no país, a um processo de industrialização do qual decorra a agregação de valor ao custo do produto final, uma vez que a operação possuiria natureza de mera revenda. Concluiu ainda essa turma julgadora que a mera aposição de etiquetas e informações sobre o produto para cumprimento de obrigações regulatórias e posterior acondicionamento não desnaturariam natureza de simples revenda da operação. Nesse acórdão consta ainda declaração de voto argumentando que, naquele caso concreto, o produto importado já teria chegado ao Brasil acondicionado em um “frasco de vidro hermeticamente vedado com uma tampa de plástico inviolável” (embalagem primária), tendo o contribuinte somente aposto etiqueta em cada um dos frascos e os acondicionado em embalagem secundária (cartucho) junto com a bula do medicamento. Os frascos seriam, então, acondicionados em embalagem para transporte. Nesse sentido, a teor do que dispunha o inciso IV do art. 4º do Regulamento do IPI de 2002 – RIPI, tratando-se de embalagem para transporte, não estaria caracterizada a industrialização, e, além disso, o § 2º do art. 6º desse mesmo Regulamento não classificava como embalagem de apresentação os casos em que a natureza do acondicionamento e as características do rótulo atendessem, apenas, a exigências técnicas ou outras constantes de leis e atos administrativos. Como a autoridade lançadora não teria questionado se asa embalagens seriam ou não de transporte, conforme alegou o contribuinte desde o procedimento fiscal, entendeu aquele conselheiro que a exigência não poderia ser mantida.

Por outro lado, há inúmeros outros precedentes manifestando entendimento contrário, ou seja, em que, ainda que os produtos importados sejam submetidos a processo de acondicionamento no país, seria aplicável o Método PRL 60 na determinação do preço parâmetro (Acórdão 1402-003.472, por exemplo). Vale ressaltar que os precedentes da 1ª Turma Ordinária da 2ª Câmara antes citados referem-se a posições adotadas em composição do colegiado distinta da atual, pois no Acórdão 1201-002.926, julgado na sessão de 12/05/2019, ainda que por voto de qualidade, manteve-se o lançamento.

Convém ainda destacar que o entendimento de aplicação do Método PRL 60 exarado nas decisões mais recentes das turmas ordinárias alinha-se àquele que vem sendo firmado pela 1ª Turma da CSRF (Acórdãos 9101-002.840, 9101-002.950 e 9101-003.503, sendo que, essa última decisão, reformou o Acórdão 1301-002.015 citado alhures e que havia entendido ser aplicável o Método PRL 20). Segundo essa corrente, as operações decorrentes do acondicionamento para fins comerciais e aposição de marca enquadram­se no conceito legal de industrialização, concluindo que se há agregação de valor ao produto é correta a aplicação do Método PRL 60.

Mais um tema objeto de debates é se, até o advento do art. 38 da Medida Provisória nº 563/2012 (convertida na Lei nº 12.715, de 2012), que deu nova redação ao art. 18 da Lei nº 9.430, de 1996, a IN SRF nº 243/2002, em relação à determinação do preço parâmetro no Método PRL, seria ou não legal ao determinar a inclusão do valor do frete e do seguro – cujo ônus tenha sido do importador – e os tributos incidentes na importação no preço praticado para fins de cotejo com o preço parâmetro. Em relação a essa matéria, as decisões são amplamente favoráveis ao Fisco, conforme se observa nos Acórdãos 9101-002.315, 9101-002.461, 9101-002.840, 9101-003.205, 9101-003.817, 1301-00.967, 1301-001.420, 1402-001.864, 1402-002.503, 1401-002.279, 1301-003.292.

Segundo esse entendimento dominante, a operação entre pessoas vinculadas (na qual se verifica o preço praticado) e a operação entre pessoas não vinculadas, na revenda (na qual se apura o preço parâmetro) devem preservar parâmetros equivalentes. Nesse sentido, no Método PRL, a comparabilidade entre preços praticado e parâmetro, sob a ótica do § 6º do art. 18 da Lei nº 9.430, de 1996, operar­se-ia segundo mecanismo no qual se incluem na apuração de ambos os preços os valores de frete, seguros e tributos incidentes na importação. Esse mesmo raciocínio de comparabilidade entre grandezas semelhantes teria sido mantido pela Lei nº 12.715/2012, optando o legislador, a partir de então, pela exclusão na apuração dos preços praticado e parâmetro dos valores de frete, seguros (mediante atendimento de determinadas condições) e tributos incidentes na importação.

Conforme se observa, em todos os temas ora abordados, a jurisprudência do Carf vem referendando as regras estipuladas pela IN SRF nº 243/2002 na apuração dos preços de transferência.

(*) Este texto não reflete a posição institucional do Carf, mas sim uma análise dos seus precedentes publicados no sítio virtual do órgão, em estudo descritivo, de caráter informativo, promovido pelos seus colunistas.