A incidência de Imposto de Renda sobre prêmios por desempenho extraordinário

Introdução
Conforme adiantando em nosso artigo “Da Incidência de Contribuições Previdenciárias sobre Prêmios Pagos aos Trabalhadores por Desempenho Extraordinário”, em 14/7/2017, foi publicada a Lei 13.467, que, dentre outros aspectos, alterou a legislação trabalhista e previdenciária para determinar que importâncias pagas a título de prêmio aos empregados, trabalhadores avulsos, contribuintes individuais e facultativos não constituem base de incidência de encargos trabalhistas ou previdenciários.

Tal desoneração em nada afetou a tributação dos referidos prêmios pelo Imposto de Renda. No entanto, a recente atratividade das políticas de premiação, aliada à necessidade de atingimento de metas ousadas em um ambiente de crise econômica, trouxe à tona diversas dúvidas relacionadas à tributação, especialmente acerca do cálculo do Imposto de Renda, da responsabilização da fonte pagadora pela sua retenção e da possibilidade de sua dedução na apuração do lucro real.

Assim, o objetivo do presente estudo é enfrentar essas questões, que, conquanto não sejam recentes, têm se tornado cada vez mais frequentes no mundo corporativo e são essenciais no sopesamento da forma mais econômica e menos arriscada, do ponto de vista tributário, de incentivar os trabalhadores a alcançar um desempenho extraordinário.

1. Da incidência de Imposto de Renda sobre prêmios
Não há dúvida acerca da incidência de Imposto de Renda sobre os prêmios recebidos por empregados, trabalhadores avulsos, contribuintes individuais e facultativos, tendo em vista consistir o prêmio, seja em dinheiro, bem ou serviço, em acréscimo patrimonial. No entanto, o cálculo do imposto e as responsabilidades da fonte pagadora variam de acordo, respectivamente, com a modalidade do prêmio e do momento em que verificado eventual descumprimento de obrigação tributária.

Os prêmios pagos por pessoas jurídicas a pessoas físicas, sejam eles em dinheiro, bens ou serviços, estão sujeitos à incidência do Imposto de Renda retido na fonte, calculado de acordo com a tabela progressiva e posterior inclusão na Declaração de Ajuste Anual do beneficiário.

O que diferencia o prêmio pago em dinheiro daqueles em bens ou serviços, entretanto, é a forma de cálculo do Imposto de Renda. Isso porque, nos prêmios em bens ou serviços, a fonte pagadora assume o ônus do imposto e, portanto, deve efetuar o reajustamento da base de cálculo, de forma que o valor do prêmio seja considerado líquido. Em outras palavras: tendo em vista a impossibilidade de retenção de um valor em dinheiro de um bem ou serviço, a fonte pagadora recolhe antecipadamente o Imposto de Renda devido pelo beneficiário do prêmio e, portanto, o seu montante é considerado parte do acréscimo patrimonial atribuído ao beneficiário[1].

Quanto à responsabilidade, a fonte pagadora que deixar de reter o Imposto de Renda sobre o prêmio — ou o retiver em valor menor que o devido — poderá ser exigida a pagar o imposto, a multa de ofício e os juros de mora, a depender do momento em que constatada a falta de retenção. Explica-se: (i) se o Fisco verificar que a fonte pagadora deixou de reter o Imposto de Renda sobre o prêmio antes da data fixada para a entrega da Declaração de Ajuste Anual do beneficiário, poderá exigir-lhe o imposto, acrescido de multa de ofício e juros de mora; por outro lado, (ii) se constatada a falta de retenção após a data de entrega da referida declaração, caberá à fonte pagadora o pagamento apenas da multa de ofício e dos juros de mora, calculados desde a data prevista para o recolhimento do imposto até aquela fixada para a entrega da Declaração de Ajuste Anual.

Por outro lado, se a pessoa jurídica retiver o Imposto de Renda, mas deixar de recolhê-lo, poderá ser responsabilizada pelo imposto, multa de ofício e juros de mora, enquanto o beneficiário deve, ainda assim, oferecer o prêmio à tributação em sua Declaração de Ajuste Anual e compensar o imposto retido — ainda que, frise-se, este não tiver sido efetivamente recolhido pela fonte pagadora. Isto é, o beneficiário do prêmio é responsável pela sua tributação na Declaração de Ajuste Anual, independentemente da retenção ou recolhimento pela fonte pagadora e, não o fazendo, ficará sujeito à multa de ofício e aos juros de mora calculados a partir da data prevista para o pagamento do ajuste anual do Imposto de Renda[2].

A fonte pagadora é responsável, ainda, por identificar e individualizar os beneficiários dos prêmios, sob pena de exigência do Imposto de Renda, exclusivamente na fonte, à alíquota de 35%, sobre a base de cálculo reajustada. Ou seja, caso a fonte pagadora deixe de identificar e individualizar os beneficiários, o Fisco poderá exigir-lhe o Imposto de Renda, calculado à alíquota de 35% sobre o valor dos prêmios acrescido do próprio imposto, além de multa de ofício e juros de mora calculados a partir da data do pagamento do prêmio.

No que se refere à dedutibilidade dos valores correspondentes aos prêmios na apuração do Imposto de Renda devido pela fonte pagadora, cumpre ressaltar que o artigo 311 do RIR/2018 estabelece que são operacionais as despesas necessárias à atividade da empresa e à manutenção da fonte produtora, o que se aplica “às gratificações pagas aos empregados, independentemente da designação que tiverem”.

Sobre o tema, manifestou-se a Receita Federal na Solução de Consulta 522/2006, na qual concluiu que o prêmio por produtividade, pago à funcionários de empresa de comercialização de medicamentos, é despesa normal ao ramo de atividade e, assim, dedutível.

Portanto, pode-se sustentar que prêmios pagos aos empregados, por liberalidade do empregador, em razão de desempenho superior ao ordinariamente esperado no exercício de suas atividades, são considerados gratificações e, portanto, passíveis de dedução na apuração do Imposto de Renda da fonte pagadora[3].

Entretanto, não descartamos a possibilidade de interpretação diversa pelas autoridades fiscais, tendo em vista o caráter de liberalidade do pagamento, como ocorreu, por exemplo, no Parecer Normativo CST 18/1985, no qual a Receita Federal entendeu que os benefícios pagos a empregados “serão dedutíveis se puderem ser exigidos, ou seja, quando constarem de contrato social da empresa, de seus estatutos ou de contrato individual de trabalho” e concluiu que “pagamentos por mera liberalidade da pessoa jurídica não atendem aos pressupostos legais para efeito de dedutibilidade na determinação do lucro real”.

Com relação aos trabalhadores avulsos, contribuintes individuais e facultativos, os referidos prêmios, assim como os demais custos e despesas, somente serão dedutíveis na apuração do Imposto de Renda se considerados necessários à atividade da empresa e à manutenção da fonte produtora, isto é, pagos ou incorridos “para a realização das transações ou operações exigidas pela atividade da empresa”, desde que sejam “usuais ou normais no tipo de transações, operações ou atividades da empresa”.

Assim, para verificar a sua dedutibilidade, é preciso haver necessidade do pagamento do prêmio e sua usualidade ou normalidade, o que, igualmente, pode vir a ser dificultado pelo fato de o prêmio em questão consistir em uma liberalidade da fonte pagadora.

Em outra oportunidade, entendeu a Receita Federal que os prêmios pagos aos representantes comerciais, “com o objetivo de manter e ampliar mercado, incrementar vendas e, consequentemente, aumentar lucros”, são considerados despesas operacionais e, portanto, dedutíveis[4].

Portanto, os prêmios pagos, por liberalidade, aos empregados, trabalhadores avulsos, contribuintes individuais e facultativos, em razão de seu desempenho superior ao ordinariamente esperado, somente serão dedutíveis na apuração do Imposto de Renda da fonte pagadora se (i) a despesa for necessária e usual ou normal às operações ou atividades da empresa; ou (ii) com relação aos empregados não administradores ou dirigentes, o prêmio se enquadrar no conceito de gratificação.

Além disso, é requisito para a dedutibilidade dos prêmios a indicação da operação ou causa que deu origem ao rendimento e à individualização do seu beneficiário — o que, frise-se, se não atendido, além da indedutibilidade da despesa, ocasiona a tributação exclusiva na fonte, à alíquota de 35%, sobre uma a reajustada.

Por fim, cumpre ressaltar que, caso se trate de premiação dedutível em bens ou serviços, a dedutibilidade abarca, inclusive, o Imposto de Renda cujo ônus foi assumido pela fonte pagadora[5].

2. Conclusões
Diante de todo o exposto, resta claro que, conquanto seja pacífica a incidência do Imposto de Renda sobre os valores pagos a título de premiação, a complexidade da tributação decorre dos diversos detalhes envolvendo o cálculo do imposto, a responsabilização da fonte pagadora e a possibilidade de dedução do prêmio na apuração do Imposto de Renda da pessoa jurídica.

No entanto, atendidos os requisitos tratados no presente trabalho, bem como em nosso artigo “Da Incidência de Contribuições Previdenciárias sobre Prêmios Pagos aos Trabalhadores por Desempenho Extraordinário”, e tomadas as devidas cautelas para maximizar as chances de êxito em eventual questionamento pelas autoridades fiscais, entendemos que a concessão de prêmios é uma forma econômica, do ponto de vista tributário e trabalhista, de se incentivar os trabalhadores a desempenhar suas atividades de maneira extraordinária, contribuindo, assim, para o atingimento dos diversos objetivos empresariais.