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Bahia atualiza milagre da multiplicação dos peixes

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Há quem critique o chamado cálculo “por dentro” do ICMS. Não comungamos da censura, por não enxergarmos qualquer vício nesse método. O fato é que operações com porcentuais dão resultados diferentes, conforme o sentido em que se realizem. Assim, por exemplo, 100 – 10% = 90, mas 90 + 10% = 99 (e não 100).

A nosso ver, toda celeuma se deve à incompreensão disso: um comerciante sujeito à alíquota de 18% que deseje apropriar-se do valor líquido de 100 deve acrescentar-lhe 21,95% (e não 18%), porque 121,95 – 18% = 100 (e 118 – 18% = 96,76).

Nos tributos sobre produtos e serviços, a opção pelo cálculo “por dentro” ou “por fora” constitui em regra livre opção do legislador, valendo notar que ambas as técnicas conduzem, por vias diversas, a idênticos resultados[1].

No caso do ICMS, para encerrar a discussão — de resto, já resolvida pelo STF no Recurso Extraordinário 212.209/RS (Pleno, relator para o acórdão ministro Nelson Jobim, julgado em 23 de junho de 1999) — o primeiro critério foi positivado pela Emenda Constitucional 33/2001[2].

Pois bem: em 8 de maio de 2013, ao decidir os Embargos de Divergência no Recurso Especial 1.190.858/BA, a 1ª Seção do STJ miscigenou aqueles dois sistemas, inovando de forma preocupante em nosso Direito Tributário.

Tratava-se de definir a base de cálculo a ser adotada na cobrança de ICMS sobre fatos pretéritos que o particular, no momento de sua ocorrência, por erro considerou intributáveis.

O contribuinte sustentava que o lançamento deveria considerar o preço por ele praticado, na forma do artigo 13 da Lei Complementar nº 87/96[3]. Já o Fisco baiano, dizendo-se fundado na regra que determina o cálculo por dentro do ICMS[4], pretendia que a base fosse maior, correspondendo ao valor que o empresário supostamente teria cobrado, caso estivesse, no momento da celebração do negócio, ciente da incidência do imposto.

Nos debates que antecederam a decisão, lembrou-se história atribuída a Aliomar Baleeiro: iniciando uma caminhada pela orla carioca, o jurista se deparou com um stand de rua em que o quilo do peixe era anunciado a um determinado preço. Ao passar pela mesma banca na volta para casa, notou que o preço já era bem menor (um caso clássico de liquidação de fim de feira). Irônico, inquiriu o feirante:

— Tirou o ICM? (Eram velhos tempos.) Para ouvir como resposta:

— Não, senhor. O ICM está sempre dentro do peixe.

A frase do peixeiro, plena de sabedoria jurídica, causou um efeito oposto ao que seria de se esperar, e a Corte deu ganho de causa ao Fisco, ao argumento de que, na situação em análise, “o peixe, ao que parece, foi desidratado”.

A decisão não nos parece acertada.

Destacado ou não, o que é providência de simples controle, o ICMS, onde devido, está sempre embutido no preço.

Tratando-se de preços livres — ou mesmo administrados, desde que observadas as balizas estabelecidas pela autoridade competente —, não compete ao Poder Público interferir nas decisões privadas, em busca de maior arrecadação.

O empresário assume todos os riscos, inclusive fiscais, ligados a tais decisões. Mas apenas a elas, não podendo ver-se atribuída receita que na verdade não teve.

No caso em exame, a receita efetiva foi 100. O estado adicionou-lhe um valor fictício a título de ICMS. E, para completar, fê-lo de maneira a que essa parcela inexistente embutisse o imposto sobre ela pretendido, de forma a chegar a um preço arbitrado de 121,95[5].

Em suma, o ICMS está ao mesmo tempo por fora e por dentro, como os elos do nó borromeano. É, para continuarmos na Bahia, “o avesso do avesso do avesso do avesso”.

Ao abonar esse paradoxo, o STJ contrariou as suas excelentes decisões anteriores sobre o tema. Deveras, no Recurso Especial 1.111.156/SP (relator ministro Humberto Martins, DJe 22.10.2009, repetitivo), a 1ª Seção repeliu a tentativa de exigir-se ICMS sobre o preço que teriam mercadorias gratuitas (dadas em bonificação), caso houvessem sido vendidas. O entendimento acerca da intributabilidade de valores não recebidos, correspondentes a descontos incondicionados, encontra-se inclusive sumulado (Súmula 457).

Na mão oposta, mas sempre fiel à ideia de que o preço cobrado é imutável, haja ou não ICMS, a 4ª Turma do STJ livrou fornecedor de indenizar o adquirente contra o qual destacou o imposto, que depositou em juízo, depois que o primeiro ganhou a ação em que combatia a incidência tributária, e o Fisco estornou os créditos aproveitados pelo último (Agravo Regimental no Agravo em Recurso Especial 122.928/RS, relator ministro Luís Felipe Salomão, DJe 14.02.2013)[6].

O gross up só é admitido naquelas poucas hipóteses em que se presume que o ônus do tributo calculado “por dentro” será suportado pelo solvens, casos do ICMS-importação (pois é evidente que o exportador estrangeiro não o considera na formação do seu preço) e do artigo 725 do Regulamento do Imposto de Renda[7].

Não, porém, nas situações ordinárias, em que vigora a presunção inversa de que o ônus incumbirá ao destinatário ou, o que é a mesma coisa, de que o tributo está embutido no valor da operação privada. Trata-se, é sabido, de presunção absoluta, que não admite argumentação ou prova em contrário.   

Conta-se que, com cinco pães e dois peixes, Jesus deu de comer a cinco mil homens, fora as mulheres e crianças, e ainda restaram doze cestos cheios[8]. Em outra ocasião, com sete pães e “alguns peixinhos”, alimentou mais de quatro mil pessoas, e a sobra foi de sete cestos[9].

Pela matemática do Fisco baiano, a cada nove peixes tirados das águas, dois teriam de cair do céu[10]. Os milagres já não são o que eram. Mas continuam a nos desafiar a razão.


[1] Uma alíquota hipotética de 1000% no IPI, por exemplo (valor líquido de 100 e imposto igual a 1.000), corresponderia a uma alíquota de 90,91% no ICMS.
[2] Que introduziu a seguinte alínea ao regramento constitucional do ICMS:
“Art. 155, § 2º, XII – cabe à lei complementar:
(...)
i) fixar a base de cálculo, de modo que o montante do imposto a integre, também na importação do exterior de bem, mercadoria ou serviço.”
[3] Ver especialmente os incisos I e III.
[4] “Art. 13, § 1º. Integra a base de cálculo do imposto, inclusive na hipótese do inciso V do caput deste artigo:
I – o montante do próprio imposto, constituindo o respectivo destaque mera indicação para fins de controle.” (Lei Complementar nº 87/96)
[5] O exemplo, como todos os demais desta coluna, leva em conta a alíquota de 18%.
[6] A decisão vai além e registra, com total acerto, que o adquirente deveria ter-se voltado contra o Estado, contestando o estorno de seus créditos, a nosso ver obstado pelo artigo 146 do CTN.
[7] “Art. 725. Quando a fonte pagadora assumir o ônus do imposto devido pelo beneficiário, a importância paga, creditada, empregada, remetida ou entregue, será considerada líquida, cabendo o reajustamento do respectivo rendimento bruto, sobre o qual recairá o imposto, ressalvadas as hipóteses a que se referem os artigos 677 e 703, parágrafo único.”
[8] Mt 14, 13-21; Mc 6, 31-44; Lc 9, 10-17; Jo 6, 5-15.
[9] Mt 15, 32-39; Mc 8, 1-9.
[10] O gross up, viu-se acima, é de 21,95 para cada unidade de preço igual a 100. Assim, a cada 4,5 itens reais, tem-se praticamente um fictício (21,95 x 4,5 = 98,775) — ou, em números inteiros, nove para cada dois.

 é sócio do Sacha Calmon – Misabel Derzi Consultores e Advogados, mestre e doutor em Direito Tributário pela UFMG. Membro da Comissão de Direito Tributário do Conselho Federal da OAB.

Revista Consultor Jurídico, 29 de maio de 2013, 8h00

Comentários de leitores

4 comentários

Cálculo "por dentro"

Igor Mauler Santiago (Advogado Sócio de Escritório - Tributária)

Caro Prochalski,
obrigado pelos generosos comentários. Penso realmente ser legítima a opção por qualquer das duas técnicas. O mesmo fenômeno ocorre no ISS e no ITBI, por exemplo, sem que jamais se tenha alegado qualquer invalidade. A questão da transparência resolve-se com o art. 150, § 5º, da Constituição, afinal regulamentado. Embora eu tampouco veja maiores problemas aqui, pois o ICMS corresponde a exatos a 18% (e não a sub-reptícios 21,95%) do preço pago pelo consumidor. Espero ter esclarecido a minha posição. Abraço.

ICMS - "cálculo por dentro" - 2

Prochalski (Advogado Sócio de Escritório - Tributária)

Em complemento, lembro que é assente na doutrina que a base de cálculo deve revelar a dimensão econômica da hipótese de incidência. Essa tese foi muito bem defendida por Paulo de Barros Carvalho e Aires F. Barreto, este último na excelente obra "Base de Cálculo, Alíquota e Princípios Constitucionais" (ed. Max Limonad). Ora, se a materialidade do ICMS é a operação mercantil, a sua base de cálculo deve revelar, com exatidão, o valor deste negócio jurídico. Ao aplicar o "cálculo por dentro", incluindo o próprio ICMS em sua base de cálculo, ocorre um inequívoco desvirtuamento desta premissa.

ICMS e o "cálculo por dentro"

Prochalski (Advogado Sócio de Escritório - Tributária)

O artigo é excelente ao ensinar as peculiaridades do "cálculo por dentro" no âmbito do ICMS. Mas ouso fazer um contraponto ao autor, a quem peço, se possível, que revele onde está o equívoco do meu raciocínio. Ainda entendo que o método é inconstitucional, uma vez que é pacífico que resulta em uma alíquota efetiva maior do que aquele prevista na regra-matriz do ICMS. A tese da validade deste método até seria defensável se estivesse estabelecido na redação original da CF/88, e não em uma emenda constitucional (a EC 33/2001), passível de questionamento judicial; nesse caso, estaria implícito no sistema que a alíquota nominal (18%, por exemplo) resulta em uma alíquota efetiva maior (21,95% neste exemplo). Mas ainda seria muito plausível a crítica da inclusão deste método infame e subreptício no texto original da Lei Maior, uma vez que não se coaduna com os direitos e garantias do contribuinte a existência de uma "regra implícita", criada sabidamente apenas para aumentar o assalto aos bolsos dos contribuintes; entendo ser corolário da segurança jurídica, no âmbito tributário, que as alíquotas nominais tenham plena equivalência com a real carga tributária suportada pelos contribuintes.

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