Retorno às tradições no julgamento do Plano Verão

Por sugestão dos professores, o tema da aula — que coincidentemente estará sendo ministrada nesta quarta-feira — é “O Imposto de Renda na Constituição e no Código Tributário Nacional. Existe um conceito de renda no texto constitucional?”.

A sugestão foi prontamente acatada, sem pestanejar, essencialmente por razões sentimentais, já que assim teria a oportunidade de revisitar matéria que foi o tema da minha monografia de conclusão do curso de Direito na PUC-RJ, há quase 20 (vinte) anos.

Retirada a poeira do estudo guardado no armário, recordei com prazer lições sobre o tema de grandes mestres do Direito Tributário que já não mais estão entre nós, como Rubens Gomes de Souza, Aliomar Baleeiro, José Luiz Bulhões Pedreira, Henry Tilbery e Gilberto de Ulhôa Canto.

Também pude reler dois estudos primorosos sobre o tema[1], escritos por Misabel Abreu Machado Derzi e Alberto Xavier, mestres que tenho a alegria de privar de uma relação de amizade e que, indubitavelmente, são duas das maiores autoridades intelectuais do Direito Tributário brasileiro.

Com todos esses mestres aprendemos que a formulação pelo artigo 43 do Código Tributário Nacional (CTN) do conceito de renda previsto na Constituição como um “acréscimo patrimonial” impede que leis ordinárias avancem para além das fronteiras rigidamente demarcadas pela lei complementar fazendo incidir o imposto sobre o patrimônio dos contribuintes e não sobre uma renda a ele (patrimônio) acrescida.

Relendo a monografia, recordei que foram estudados dois casos que, à época, estavam em franca ebulição nos tribunais: (i) a inconstitucionalidade das medidas provisórias e leis de conversão que determinaram a manipulação artificial dos índices de correção monetária do balanço em 1990 (“Plano Collor”); e (ii) a inconstitucionalidade da tributação exclusiva na fonte das aplicações financeiras de renda fixa prevista no artigo 36 da Lei 8.541/92.

Em ambos os casos discutia-se a validade constitucional da legislação que previa a incidência do Imposto de Renda sobre realidades que não representavam um efetivo acréscimo patrimonial.

No caso do Plano Collor, medidas provisórias editadas pelo Executivo obrigaram que a correção monetária das demonstrações financeiras se fizesse com base em índices artificialmente manipulados, expurgados da inflação medida pelo IPC que era o índice de referência previsto nas leis anteriores. Esse “expurgo” ocasionou para muitos contribuintes uma redução significativa da despesa dedutível que deveria ser lançada na conta especial de correção monetária provocando, consequentemente, um pagamento a maior de Imposto de Renda.

No caso das aplicações financeiras de renda fixa, o regime de tributação exclusiva na fonte, isto é, sem a possibilidade de compensação, conduzia a um excesso de tributação, já que impedia a consideração de todas as variações patrimoniais positivas e negativas da pessoa jurídica na apuração do lucro tributável.

O regime de tributação exclusiva na fonte das aplicações financeiras foi revogado por leis supervenientes que retornaram ao regime de antecipação. Já o expurgo do Plano Collor foi reconhecido oficialmente e “remediado” com a Lei 8.200/91 que “devolveu”, em seis “suaves” prestações, os valores que indevidamente tinham sido subtraídos dos particulares.

Referida devolução fracionada do excesso de tributação, na forma preconizada pelo artigo 3º, I da Lei 8.200/91, foi considerada constitucional pelo Supremo Tribunal Federal (STF) que, por apertada maioria, entendeu constituir-se “(…) como favor fiscal ditado por opção política legislativa” (RE 201.465-6/MG).

Conquanto o julgamento do STF estivesse limitado à apreciação da constitucionalidade da devolução fracionada preconizada pela Lei 8.200/91, especialmente sobre se a mesma configuraria um “empréstimo compulsório”, considerações trazidas no voto do relator para acórdão, o então ministro Nelson Jobim, produziram um grande impacto na orientação que tradicionalmente vinha sendo seguida pelos tribunais em matéria de correção monetária das demonstrações financeiras.

O ministro Jobim conduziu seu voto (fls. 394) no sentido de sustentar que “o CTN conceitua renda como o produto do capital, do trabalho ou da combinação de ambos”, acrescentando que “a partir dessa conceituação, o CTN passa a prever no artigo subsequente (art. 44), três modalidades de base de cálculo do IR: a) o montante real; b) o montante arbitrado; e, c) o montante presumido da renda ou dos proventos tributáveis”. Prosseguindo em seu voto, o ministro Jobim (fls. 395/399) examina a legislação do imposto de renda para constatar que “(…) o conceito de lucro real tributável é puramente legal e decorrente exclusivamente da lei, que adota a técnica da enumeração taxativa”. Assim, no pensamento do ministro Jobim, seria descabida a pretensão de dedução da inflação efetiva, sem permissão legal, para apuração do lucro real. O contribuinte não teria direito, mesmo num ambiente altamente inflacionário, de adotar na correção do balanço (e, conseguintemente, na apuração do quantum devido a título de Imposto de Renda) índices de inflação (nomeadamente o IPC) que não houvessem sido conspurcados pelos “expurgos” promovidos pelo Poder Executivo.

A orientação seguida pelo STF em referido precedente, como já se disse, acabou por influenciar os demais tribunais, notadamente o Superior Tribunal de Justiça (STJ), que veio reverter uma jurisprudência até então pacífica no sentido de que assistiria aos contribuintes o direito inequívoco de eliminar os efeitos dos expurgos inflacionários, realizando a correção monetária do balanço com base na variação do IPC.

Com efeito, anteriormente à decisão em questão, a 1ª Seção do STJ havia pacificado entendimento no sentido que a correção monetária das demonstrações financeiras deveria ser feita com base na variação do IPC, seja no ano de 1990 (“Plano Collor”) (cfr. RESP 133.069/SC), seja no ano de 1989 (“Plano Verão”) (cfr. Aga 415.048/DF, RESP 448.043/SP e EARESP 436.059/RJ).

Posteriormente, o STJ passou a considerar que “o Supremo Tribunal Federal, ao julgar o RE 201.465/MG, DJ de 17/10/2003, Rel. p/ Acórdão o Ministro Nelson Jobim, pacificou o entendimento segundo o qual inexiste o direito do contribuinte a índice de terminado de correção monetária nas demonstrações financeiras, devendo prevalecer os índices impostos por lei”. (ED em RESP 649.719/SC)

A mudança de entendimento do STJ repercutiu não só em casos envolvendo o Plano Collor e a Lei 8.200/91, como também nos casos versando sobre o chamado “Plano Verão”, pacote econômico baixado pelo governo em 1989 que, dentre outras providências, escamoteou a inflação medida pelo IPC em janeiro de 1989, fixando artificial e arbitrariamente a OTN em NCz$ 6,92, o que representava uma inflação infinitamente inferior àquela medida pelo IPC.

Tenha-se presente que a discussão jurídica enfrentada pelo STF no precedente da Lei 8.200/91 é distinta da do “Plano Verão”. No primeiro discutia-se se uma lei que previu a “devolução” fracionada do excesso de tributação teria instituído um empréstimo compulsório inconstitucional; no segundo discutia-se a compatibilidade das leis ordinárias que determinaram a manipulação dos índices de inflação com o conceito de renda consagrado no artigo 43 do CTN.

Acresce — e isso não pode deixar de ser realçado — que o voto do ministro Jobim incidiu em gravíssima omissão já que, em momento algum, examinou o inciso II do artigo 43 do CTN, disposição de lei complementar que formula o conceito de renda como “acréscimo patrimonial”.

Leia-se o caput do artigo 43 do CTN e seus dois incisos:
“O imposto, de competência da União sobre a renda e proventos de qualquer natureza, tem como fato gerador a aquisição da disponibilidade econômica ou jurídica:
I — de renda, assim entendido o produto do capital, do trabalho ou da combinação de ambos;
II — de proventos de qualquer natureza, assim entendidos os acréscimos patrimoniais não compreendidos no inciso anterior.”

Lendo e relendo o voto vencedor não há uma única linha que examine a questão em face do conceito de “acréscimo patrimonial”, o conceito chave, primordial, que estabelece o limite de atuação do legislador ordinário para a tributação pelo Imposto de Renda. O legislador ordinário pode ficar aquém da permissão de tributar todo e qualquer acréscimo patrimonial, tipificando apenas certas espécies de aumento; mas não pode definitivamente tributar, a título de imposto de renda, situações em que não ocorra uma variação patrimonial positiva.

O repúdio à tributação pelo Imposto de Renda de realidades que não configurem um efetivo acréscimo patrimonial sempre foi a orientação tradicionalmente acolhida pela jurisprudência, como bem ilustra o diálogo abaixo transcrito, travado entre os ministros do STF no julgamento do RE 201.465/MG, quando do aparte do então ministro Carlos Velloso:
“O SENHOR MINISTRO MARCO AURÉLIO (PRESIDENTE e RELATOR) — Apenas uma explicação quanto ao meu voto, no que aludi aos parâmetros constitucionais.
A Carta da República refere-se ao tributo incidente sobre a renda, e temos a noção notória do que entendido como renda. Logicamente, não se pode considerar, no caso, os efeitos da inflação, porque, então, a “renda” estaria majorada. Cheguei à indexação por via indireta, ante a definição de renda, a natureza jurídica do próprio tributo. Caberia até lembrar uma regra, para mim simplesmente pedagógica, prevista no Código Tributário Nacional:
“Lei nº 5.172
“Art. 110. A lei tributária não pode alterar a definição, o conteúdo e o alcance de institutos, conceitos e formas de direito privado, utilizados, expressa ou implicitamente, pela Constituição Federal, pelas Constituições dos Estados, ou pelas Leis Orgânicas do Distrito Federal ou dos Municípios, para definir ou liminar competências tributárias.
(…….)
O SR. MINISTRO CARLOS VELLOSO — A Constituição Federal, no art. 146, III, a, determina que a lei complementar — leia-se Código Tributário Nacional — estabelecerá o fato gerador dos impostos. O Código Tributário Nacional, cumprindo a determinação constitucional, estabelece:
“Art. 43. O imposto, de competência da União, sobre a renda e proventos de qualquer natureza tem como fato gerador a aquisição da disponibilidade econômica ou jurídica.”
O SENHOR MINISTRO MARCO AURÉLIO (PRESIDENTE e RELATOR) – Acréscimo patrimonial.
O SR. MINISTRO NELSON JOBIM – Continue lendo.
O SR. MINISTRO CARLOS VELLOSO — Sim.
“I — de renda, assim entendido o produto do capital, do trabalho ou da combinação de ambos;
“II — de proventos de qualquer natureza, assim entendidos os acréscimos patrimoniais não compreendidos no inciso anterior.”
Sempre, pois, deve ocorrer acréscimo patrimonial, ingresso de algo no patrimônio do contribuinte.
O SR. MINISTRO NELSO JOBIM — V.Exa. precisa ler o art. 44.
O SR. MINISTRO CARLOS VELLOSO — Um instante, Ministro.
(…..)
O SR. MINISTRO CARLOS VELLOSO – Deve ocorrer o ingresso de algo no patrimônio de alguém. A Corte Suprema brasileira já decidiu vezes bastas que correção monetária não é acréscimo.
O SENHOR MINISTRO MARCO AURÉLIO (PRESIDENTE e RELATOR) — Não é plus.
O SR. MINISTRO CARLOS VELLOSO — Exatamente. Tributar lucro inflacionário — aquilo que não existe — atenta contra a Constituição, porque viola a definição ou conceito de fato gerador de imposto de renda.
(…..)
O SR. MINISTRO CARLOS VELLOSO — No antigo Tribunal Federal de Recursos, decidíamos pela impossibilidade de se tributar lucro inflacionário, ou seja, aquilo que se obtém mediante a correção da moeda. Esta sempre foi uma jurisprudência pacífica dos tribunais brasileiros, retratada, aliás, no acórdão recorrido e nos acórdãos dos tribunais regionais federais. No TRF da 4ª Região há um voto, de altíssima qualidade, do hoje Ministro Ari Pargendler.”

A leitura do trecho acima não deixa margem para dúvidas que o entendimento tradicional da jurisprudência sempre foi no sentido de que a correção monetária das demonstrações financeiras em uma economia indexada (como sucedia nos anos de 1989 e 1990) não poderia realizar-se com base em índices de inflação expurgados, sob pena de violação do conceito de renda adotado pela Constituição e definido pelo CTN.

A boa notícia é que se encontra aberta a oportunidade para o STF reafirmar a sua orientação tradicional na matéria.

Quem nos trouxe a boa nova foi o colega Fábio Martins de Andrade em didático artigo publicado na ConJur em 26 de junho passado (“O julgamento do Plano Verão no Supremo Tribunal Federal”), que informa ter o Tribunal Pleno retomado o julgamento dos recursos extraordinários 208.526 e 256,304 com o voto do ministro Cezar Peluso que “reconheceu expressamente que o conceito de renda, cuja moldura é traçada pela Constituição da República, foi indevidamente extrapolado com a interferência arbitrária na própria base de incidência do Imposto de Renda da Pessoa Jurídica. Além disso, entendeu que tal expurgo viria permitir — de modo inconstitucional — a incidência do IRPJ sobre patrimônio, e não sobre a renda”.

Esperamos sinceramente que o STF mantenha-se fiel à sua jurisprudência tradicional, reconhecendo a inconstitucionalidade das leis do Plano Verão que determinaram o expurgo de inflação e tornando efetiva a garantia de que o imposto de renda só pode incidir sobre efetivos acréscimos patrimoniais.

Guardamos para o fim uma clássica e emblemática lição do ministro Luiz Galotti, em voto proferido no RE 71.758/GB, há 40 (quarenta) anos, mais precisamente em 14 de junho de 1972, que citamos na monografia porque bem sintetiza nosso pensamento sobre o tema:
“É certo que podem interpretar a lei, de modo a arredar a inconstitucionalidade. Mas interpretar interpretando e, não, mudando-lhe o texto e, menos ainda, criando um imposto novo, que a lei não criou.
Como sustentei muitas vezes ainda no Rio, se a lei pudesse chamar de compra o que não é compra, de importação ou que não é importação, de exportação ou que não é exportação, de renda o que não é renda, ruiria todo o sistema tributário inserido na Constituição.
Ainda há poucos dias, numa carta ao eminente Ministro Prado Kelly, a propósito de um discurso de Milton Campos, eu lembrava a frase de Napoleão: “Tenho um amo implacável, que é a natureza das coisas”.

O retorno às tradições é garantia de que as leis ordinárias não extrapolarão o núcleo essencial dos fatos geradores previstos na Constituição, de que o sistema tributário será mantido incólume, assegurando-se previsibilidade, certeza e estabilidade às relações entre os particulares e o Estado.