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Opinião

Um novo entendimento do STJ sobre a exportação de serviços

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Sempre que o tema é a caracterização da exportação de serviços e a interpretação do parágrafo único[1], do artigo 2º da Lei Complementar 116/2003, o famoso e repetido “caso das turbinas”, examinado pelo Superior Tribunal de Justiça no Recurso Especial 831.124/RJ, de relatoria do ministro José Delgado, é citado. A questão de fundo envolvia empresa brasileira que fora contratada para a prestação de serviços de conserto e retífica de turbinas de avião remetidas do exterior. Após as medidas de reparo e os devidos testes no Brasil, as peças eram devolvidas ao local de origem para futura acoplagem nas aeronaves pelos respectivos tomadores.

Naquele caso, julgado em 15/8/2006, portanto há mais de dez anos, a 1ª Turma do STJ, vencido apenas o atual ministro do Supremo Tribunal Federal Teori Zavascki, acabou por aderir à corrente doutrinária que examina a expressão “resultado”, contida na legislação complementar, no sentido de conclusão do serviço. Em outras palavras, para tal corrente, caso concluída a prestação de serviços em território nacional, restaria descaracterizada a exportação[2].

De forma elucidativa, cite-se pequeno trecho do voto então proferido:

Portanto, o trabalho desenvolvido não configura exportação de serviço, pois o objetivo da contratação, ou seja, o seu resultado, que é o efetivo conserto do equipamento, é totalmente concluído no território brasileiro. Não há configuração de hipótese em que a atividade é executada no exterior, sendo inquestionável a incidência do ISS no presente caso.

Pela “teoria da conclusão”, nota-se, portanto, que somente haveria exportação de serviços se a atividade (prestar serviço) fosse executada no exterior.

Divergindo daquele entendimento, o voto vencido apresentado pelo ministro Teori Zavascki, firme na premissa de que resultado deve ser interpretado como fruição, afirmou que o "serviço é concluído no País, mas o resultado é verificado no exterior, após a turbina ser instalada no avião", entendendo assim que a atividade deveria enquadra-se na regra isentiva.

Por dez anos, a doutrina, o Fisco e os contribuintes se digladiaram na briga entre a adoção das teorias da conclusão ou fruição.

Agora, em 18 de outubro, a mesma 1ª Turma, examinando ação de repetição de indébito, ao julgar o Agravo em Recurso Especial 587.403/RS, relatado pelo ministro Gurgel de Faria, parece não apenas ter invertido o entendimento então fixado, como também, acertadamente, proposto um novo prisma de exame para a questão.

No caso específico, o contribuinte foi contratado com o escopo de desenvolver projeto de engenharia para a elaboração de "muro cilíndrico de proteção do reservatório de gás liquefeito de petróleo naval TK1, a ser construído na cidade de Gonfreville – Lorcert, França"[3] — item 7.03[4] da lista anexa à Lei Complementar 116/2003.

É importante frisar que em nenhum momento se debateu a execução da obra de engenharia em si, a qual se daria futuramente, não se relacionando com o fato gerador remetido ao crivo do Poder Judiciário.

É certo que, aplicando-se o entendimento até então vigente, a decisão esperada seria no sentido de afastar a isenção, firmando-se, no caso, por improcedente o pedido de repetição de indébito, uma vez que o projeto foi todo elaborado e concluído no Brasil.

Contudo, a colenda corte de Justiça houve por bem rever seu entendimento para firmar a premissa de que, em que pese o serviço tenha sido concluído integralmente em território nacional, o projeto de engenharia foi contratado com o propósito de ser, futuramente, executado no exterior. Eis os termos do voto:

Nessa linha, o serviço de elaboração de projetos de engenharia poderá ser enquadrado na hipótese de não incidência do inciso I do art. 2º da LC n.° 116/2003 quando a realização do trabalho, obrigatoriamente, observar técnicas, regras e normas estabelecidas no País estrangeiro, independentemente da forma de execução do projeto. É que, nesse caso, embora o projeto tenha sido finalizado em território nacional, não se tem dúvidas de que o contratante estrangeiro está interessado especificamente, na importação do serviço a ser prestado pela pessoa brasileira para, posteriormente, executá-lo.

Em arremate, concluiu o Superior Tribunal de Justiça que, no caso específico de projetos de engenharia, poderá restar configurada a exportação de serviços quando, do seu teor, bem como dos termos do ato negocial (exame dos contratos e invoices), for possível extrair a intenção de sua execução em território estrangeiro.

Dir-se-á, até com muita razão, que o Superior Tribunal de Justiça pautou seu novo entendimento na chamada “teoria da fruição”, contudo, também é muito razoável dizer que o foco para exame da exportação de serviços mudou.

Nessa linha, recentemente, a Secretaria Municipal de Finanças e Desenvolvimento Econômico do Município de São Paulo, em parceria inédita com o Conselho Municipal de Tributos, editou o Parecer Normativo 04/2016[5] por meio do qual pretende-se conceituar a expressão “resultado” tomando como parâmetro exatamente a localização espacial do objeto da contratação, tal como aparentemente proposto pelo Superior Tribunal de Justiça. Eis os termos da norma municipal:

Art. 1º O serviço prestado por estabelecimento prestador localizado no Município de São Paulo considerar-se-á exportado quando a pessoa, o elemento material, imaterial ou o interesse econômico sobre o qual recaia a prestação estiver localizado no exterior[6].

Note-se que o estudo do objeto (objetivo) da contratação é essencial para a verificação casuística da exportação de serviços. Trata-se de critério menos “sofisticado”, mas sem dúvida muito mais eficiente e objetivo para solucionar a interpretação de preceito legal tão truncado, como é o caso do parágrafo único, do artigo 2º da Lei Complementar 116/2003. Trata-se, é certo, de posicionamento que permitirá muito mais segurança jurídica ao contribuinte.

É certo que o Superior Tribunal de Justiça, com seu novo entendimento, ao dar ênfase ao propósito negocial e ao objeto da contratação, dá novos contornos ao estudo da exportação de serviços. Muitos debates e estudos virão, espera-se apenas que não tenhamos mais dez anos de confusão. Fica inaugurado o “caso do projeto de engenharia”!


[1] Art. 2º. O imposto não incide sobre: I – as exportações de serviços para o exterior do País; (...) Parágrafo único. Não se enquadram no disposto no inciso I os serviços desenvolvidos no Brasil, cujo resultado aqui se verifique, ainda que o pagamento seja feito por residente no exterior.
[2] Eis os trechos relevantes do julgado – RE 831.124: (...) Inicia, desenvolve e conclui a prestação do serviço dentro do território nacional, exatamente em Petrópolis, Estado do Rio de Janeiro, e somente depois de testados, envia-os de volta aos clientes, que procedem à sua instalação nas aeronaves. (...) Na acepção semântica, ‘resultado’, é consequência, efeito, seguimento. Assim, para que haja efetiva exportação do serviço desenvolvido no Brasil, ele não poderá aqui ter consequências ou produzir efeitos. A contrário senso, os efeitos decorrentes dos serviços exportados devem-se produzir em qualquer outro país. (...) O trabalho desenvolvido pela recorrente não configura exportação de serviços, pois o objetivo da contratação, o resultado, que é o efetivo conserto do equipamento, é totalmente concluído no nosso território.
[3] Trecho do voto proferido.
[4] 7.03 – Elaboração de planos diretores, estudos de viabilidade, estudos organizacionais e outros, relacionados com obras e serviços de engenharia; elaboração de anteprojetos, projetos básicos e projetos executivos para trabalhos de engenharia.
[5] Veja o inteiro teor do Parecer Normativo SF 04/2016: http://s.conjur.com.br/dl/parecer-normativo-exportacao-servicos.pdf.
[6] Para saber mais: http://www.conjur.com.br/2016-nov-21/fisco-paulistano-muda-entendimento-exportacao-servico.

 é procurador do município de São Paulo, vice-presidente do Conselho Municipal de Tributos do Município de São Paulo (2016-2018) e especialista em Processo Civil.

 é procuradora do estado de São Paulo e especialista em Direito Público.

Revista Consultor Jurídico, 15 de dezembro de 2016, 8h33

Comentários de leitores

1 comentário

Exportação de serviços e ISS

Plinio G. Prado Garcia (Advogado Sócio de Escritório)

O estímulo às exportações brasileiras não pode ficar restrito às exportações físicas. É do interesse nacional que os ingressos resultantes das exportações se estendam, também, àqueles decorrentes das exportações de serviços. Conhecimento vale dinheiro. Prestar serviços exige conhecimento. Tributar serviço no âmbito do ISSQN em que o tomador seja pessoa física ou jurídica residente ou estabelecida no exterior significa onerar o custo desse mesmo serviço ao tomador estrangeiro, em um mundo altamente competitivo. Significa tributar essa mesma exportação, sabido que a Constituição Federal não admite a exportação de custos tributários.
É mais proveitoso em nivel nacional o ingresso de receitas decorrentes de exportações.
Desse modo, a nova orientação jurisprudencial pela não incidência do ISSQN nesses casos é mais benéfica ao País. Mesmo que pareça ser desfavorável aos municípios, os quais, entretanto, participam das rendas tributárias da União. Serão, assim, indiretamente beneficiados pelo incremento das exportações de serviços.

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