Contextualização

O ICMS – Imposto sobre a Circulação de Mercadorias e Serviços é um tributo de fundamental importância para os Estados e o Distrito Federal, sendo o regime da substituição tributária largamente utilizado para facilitar a sua arrecadação. Tal regime previsto em lei comina a terceiro a responsabilidade pela retenção e recolhimento do imposto devido por outro contribuinte. Propõe-se aqui um processo democrático do recolhimento do imposto através desse instituto, a ser alcançado pela participação paritária entre o fisco e os representantes dos contribuintes, coroando com legitimidade o ato administrativo que fixe a base de cálculo do fato gerador presumido.

O ato administrativo não reina mais com a mesma prerrogativa absoluta de presunção de veracidade de tempos atrás. Hoje se requer que as ações da Administração Pública se amoldem muito mais à forma processual, participativa, presentes o contraditório e ampla defesa, argumentativa, com decisões fundamentadas e motivadas, adaptando-se a juridicidade de nossa Constituição, que já no art. 3º, preceitua como um dos objetivos da República brasileira, a busca por uma sociedade livre, justa e solidária.

Introdução

A responsabilidade por substituição tributária no ICMS, regulada em nosso ordenamento jurídico, se dá de duas formas: a regressiva e a progressiva. No primeiro caso, ocorre a postergação do pagamento do tributo para uma etapa seguinte à ocorrência do fato gerador, a chamada substituição tributária para trás. O vínculo obrigacional tributário já se estabeleceu, porém, o crédito tributário extinguir-se-á na operação subseqüente. No segundo caso, ocorre a antecipação do pagamento do crédito tributário só devido nas operações subseqüentes, a conhecida substituição tributária para frente. O fato gerador ainda não ocorreu, entretanto, o crédito tributário será pago na operação anterior pelo responsável tributário.

A substituição tributária regressiva não acarreta maiores problemas jurídicos. Já a substituição tributária progressiva do ICMS sempre despertou polêmica. Antes da EC 03/93 já havia muitos questionamentos sobre a constitucionalidade do instituto, contudo a jurisprudência já havia feito sua opção, segundo se pode inferir de decisão do Superior Tribunal de Justiça:

é admissível a exigência do recolhimento antecipado do ICMS pelo regime de substituição tributária. Inteligência do art. 155, § 2º, XII, 'b' da CF/88, do art. 34, §§ 3º e 8º, do Ato das Disposições Constitucionais Transitórias (ADCT), dos arts. 121 e 128 do CTN, do Decreto-lei nº 406/68, da Lei Complementar nº 44/83, dos Convênios nº 66/88 e 107/89 (R.Esp. N.50.504)...[1]

A inserção do parágrafo 7º ao artigo 150 da Constituição Federal de 1988, não apaziguou os doutrinadores, conforme mostra Sacha Calmon, citando artigo publicado por Aroldo Gomes de Mattos:

Mesmo após o advento da EC nº 3/93, que acrescentou o § 7º ao art. 150 da Constituição Federal, permitindo à lei instituir o regime de substituição tributária ‘para frente’ (progressiva), continua entendendo a maioria da doutrina (Geraldo Ataliba, Alcides Jorge Costa, Ives Gandra Silva Martins, Hamilton Dias de Souza, Roberto de Siqueira Campos, José Eduardo Soares de Mello, entre outros), que tal regime é inconstitucional, ao contrário da substituição tributária ‘para trás' (regressiva), que sempre teve conhecida sua constitucionalidade (CTN, arts. 121 e 128).[2]